一、分税制改革的主要内容

       我国1994年分税制改革的直接动力在于有效化解中央财政的压力，提升“两个比重”（即中央财政收入占全国GDP的比重和税收占中央财政收入的比重），强化中央权威。

       1993年11月，党的十一届三中全会提出“把现行地方财政包干制改为在合理划分中央与地方事权基础上的分税制，建立中央税收体系和地方税收体系”，并通过了《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》，分税制作为中国财政分权改革的目标模式被正式确立下来。国务院于1993年12月25日发布《关于实行分税制财政管理体制的决定》，决定从1994年1月1日起改革原有的财政包干体制，实行分税制财政管理体制改革。其主要内容包括：对于中央政府和地方政府间事权和支出责任进行了原则性划分。中央政府主要负责事关国家安全、外交和中央国家机关运转所需要的经费以及调整国民经济结构、协调地区发展、实施宏观调控所必需的支出、由中央直接管理的事业发展支出等。省与省以下地方财政主要负责本地区政权机关运转所需支出、由中央直接管理的事业发展支出等。省与省以下地方财政主要负责本地区政权机关运转所需支出以及本地区经济、事业发展所需支出。

       在划分税种的基础上，对中央政府和地方政府间的财权（主要是财政收入）进行初步划分。依据事权与财权相结合的原则，把维护国家利益、实施宏观调控所必须的税种确定为中央税；把经济发展直接相关的主要税种确定为中央与地方共享税，同时充实地方税种，增加地方收入。

       建立了过渡性转移支付制度。转移支付制度的建立不仅可以调节各级政府之间的纵向和横向财政不平衡，而且也是地方财政运行的现实需要。1995年，财政部出台了过渡期转移支付办法，之后每年都根据上年的执行情况进行改进与完善。过渡性转移支付制度由一般性转移支付和民族优惠支付构成。

       二、分税制下我国财政权的纵向配置

       分税制改革的实施，对缓解中央政府的财政困难起到了关键的作用。其积极的制度意义主要体现在：初步确立了中央和地方分级管理的公共财政总体框架；中央政府的权威地位得以巩固；地方政府初步成为责任权利相统一的独立财政主体。同时，通过分税制改革建立起来的中央、地方两套税务机构分别对中央和地方实行分征分管，这可以看作是中央与地方规范分权的一个制度性标志。

       1994年分税制改革的“分税制”的名称容易使人将其理解为一种制度化的财政分权。分税制改革是不彻底的，它实质上为上级政府集中下级政府的财政收入提供了制度化的路径，其实际结果是财力的上收和集中。这种财权向上集中的思维不仅在中央政府层面，而且在省、市、县层面都形成了从下级政府集中资金的思维逻辑。由此导致提供公共产品与服务的事权不断下移，而财权不断上收，县乡级政府的财权和事权日益背离，很大程度上加剧了其财政困难。

       1994年分税制改革强调了中央和地方财政收入的划分，忽视了各级政府支出责任与财政收入的对称。1993年国务院《关于分税制财政管理体制的决定》明确了中央和各省之间税收收入的分享办法，但对两者的支出责任规定得特别笼统，这就造成了中央和地方各自的收入（固定收入和共享收入中的份额之和）与其支出责任并不挂钩，实际上没有对应关系的事实。按照国家相关规定，我国省以下各级政府的财政管理体制也是由上级政府主导，那么也同样存在类似的收入与支出责任、事权和财权不匹配的问题。根据《中华人民共和国地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》，各级地方政府承担其本级范围内的事务和责任，而且下级政府必须执行上级国家行政机关的决定和命令，办理其交办的其他事项，这种“大而全”的规定与其说是一种事权划分安排，毋宁说是一种责任转嫁机制。在这种机制下，上一级次的政府很容易把很多事权和支出责任推给下一级政府。

       可以说，分税财政管理体制改革虽然是一种原有体制基础上的创新，但并不是严格意义上的“分税制”，真正的分税制是税种分开，地方政府有地方政府的主体税种，中央政府有中央政府的主体税种，地方立法机构有地方税种的立法权。而在我国，分税制的实施客观上形成了财政收入方面的集权。从财政支出上看，中国是最分权的国家，但从财政收入分配和税收立法上看又是非常集权的国家之一。这样分税的结果，导致地方政府一般预算严重依赖转移支付，中央财政收入多而需要支出的事项并不多，大量财政收入通过转移支付转由地方政府支出。

       三、分税制下我国的央地财政关系

       中央和地方的财政关系，是政府间纵向财政分权的结果。中央与地方财政关系是否合理、财政体制能否良好运行，对于一个国家来说无疑十分重要。一般来说，央地财政关系主要体现在事权、财权和财力三个方面。

       通过1994年分税制改革，我国的财政体制实现了一定程度的创新，逐步建立了财政收入稳步增长的机制。1995年我国又改革了政府间财政转移支付制度，2002年所得税收入分享办法也进行了改革。通过上述措施，以“三分一返一转移”的形式，即划分收入、划分支出、分设税务机构，实行税收返还和转移支付制度等的运行初步形成了分级管理体制的总体框架；我国中央财政收入逐步稳步增加，中央财政的主导地位得以稳固。但是，不管是实行分税制改革之前，还是实行分税制改革之后，我国中央与地方财政关系基本态势一直处于一种基于政府政策变动而带来的此强彼弱的博弈状态。

        1、我国央地事权划分

       无论单一制国家，还是联邦制国家，财政关系特别的建构是以各级政府的事权划分与职责权限为基础的，所以，研究我国央地财政关系，首先需要明确我国各级政府之间的事权划分问题。

       我国央地政府事权和职责权限划分可以追溯到1949年《中国人民政治协商会议共同纲领》（以下简称《共同纲领》）的规定。根据《共同纲领》第16条的规定，央地政府的事权划分应在“既利于国家统一又利于因地制宜”的原则指导下，由中央人民政府委员会以法令加以规定。《共同纲领》的上述规定划定了我国央地事权划分的基调。

       《中华人民共和国宪法》（以下简称现行宪法）对我国各级政府的事权进行了原则规定。现行宪法第89条规定了国务院的事权；领导和管理经济工作与城市建设；领导和管理民族事务，保障少数民族的平等权利和民族自治、地方自治权利等。现行宪法第107条规定了各级地方政府的事权；县级以上地方各级人民政府依照法律规定的权限，管理本行政区域内的经济、教育、科学、文化、卫生、体育事业、城乡建设事业及财政、民政、公安、民族事务、司法行政、监察、计划生育等行政工作，发布决定和命令，任免、培训、考核和奖惩行政工作人员；乡、民族乡、镇的人民政府执行本级人民代表大会的决议和上级国家行政机关的决定和命令，管理本行政区域内的行政工作。

       1993年国务院《关于分税制财政管理体制的决定》对央地事权的划分也有所涉及，依据该规定，中央与地方政府事权的划分原则为：中央财政主要关注国家安全、外交、中央国际机关运转所需经费以及调整国民经济结构、协调地区发展、实施宏观调控所必需的支出、由中央直接管理的事业发展支出等；地方财政支出主要关注本地区政权机关运转所需支出及本地区经济、事业发展所需的支出。

       从上述条款可以看出，我国宪法及相关法律登对各级政府的事权划分只是作了原则性规定，没有对各级政府的具体支出责任做出明确划分。这种原则性的规定很容易导致各级政府事权的交叉、重叠与错位，并且经常会出现各级政府之间在职能及支出上互相推诿、互相扯皮的问题，甚至出现有些上级政府根据自身管理上的需要而随意调整下级政府的事权和支出等不规范、不公平的做法。如在市场经济国家，养老保险大多属于中央事务，而我国却由地方政府管理，实际执行中中央政府又承担了大部分补助支出责任。另外，一些本来应该由中央财政承担的支出责任（如国防、武警、气象、地震、统计等），中央往往通过一定的形式把部分支出责任转移给地方。

       我国20世纪80年代实行的财政包干体制和1994年以后实行的分税制改革，都在急于改进政府间的财力分配状况、克服财政困难、调动地方积极性，贯穿着一条“放权让利”和“减少改革阻力为今后建立更加规范的财政创造条件”的思路，并没有从根本上彻底解决比较棘手的政府事权的界定问题，我国央地财政关系的基础性障碍并没有排除。

       2、我国央地财权配置

       1993年国务院《关于分税制财政管理体制的决定》在笼统划分央地事权的基础上，对央地的财政配置也作了原则性界定。中央与地方的财政收入主要是按照税种进行界分；中央税主要涵盖维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种；中央与地方共享税涉及与经济发展直接相关的主要税种；地方税主要是适合地方征管的税种。很显然，这种划分只是非常笼统地明确了中央和各省之间税收收入的分享办法，中央和地方各自的收入（固定收入和共享收入中的份额之和）与其支出责任并不挂钩，当然也没有对应关系。

       我国的税收立法权目前呈高度集权的状况。我国税收立法权划分方面的直接依据是1993年国务院《关于分税制财政管理体制的决定》。根据该决定，中央税央地共享税及地方税的立法权都集中在中央。税收实行分级征管，中央税、央地共享税由中央税务机构直接划入地方金库；地方税由地方税务机构负责征收。省级政府的税收立法权限仅限于以下事项：（1）决定征收或停征屠宰税和筵席税，如继续征收，省级政府可根据国务院制定的相关条例，制定具体征收办法，并报国务院备案；（2）对现行城市建设维护税、房产税、车船使用税等税种的条例制定施行细则权；（3）对残疾、孤寡老人、烈属所得以及因严重自然灾害造成重大损失等减征个人所得税的权力；（4）对民族自治地方的企业决定实行定期减免企业所得税的权力；（5）在营业税暂行条例规定的幅度内确定本地区娱乐业适用税率的权力；（6）对因意外事故或自然灾害等原因遭受重大损失的酌情减免资源税的权力；（7）对未列举名称的其它非金属矿和其它有色金属矿原矿决定开征和暂缓开征资源税的权力。

       地方政府的税制结构不合理，缺乏主体税种。加之单个地方税种的收入规模占整个税收规模的比重较小，地方政府的税收收入数量少且不稳定。中央事实上垄断了优质的税源。在中央与地方的利益谈判中，中央往往因其权威地位而掌握相关决策的动议权与主动权，以至将事权层层下放、财权逐步上收。也有学者指出，在我国央地政府间的收入划分方案中，共享税所占的规模过大。仅国内增值税、企业所得税、个人所得税和证券交易印花税合起来就占税收收入总份额的41％。而共享税占比越大，“分税制”就越是名不副实。

       3、我国央地财力对比

       分税制改革使我国中央财政贫弱的局面大大改观。分税制实施前，我国中央财政收入最高的一年仅5千多亿元，分税制实施后，中央财政收入保持了强劲增势：2005年超过3万亿元，2008年跃上6万亿元，2010年突破8万亿元，2012年越过11万亿元，年均增长达20％

       我国的分税制财政管理体制在十几年的运行过程中使地方财政事实上一步步陷入困境，并助推了地区之间不平衡发展路径的形成。建立在现行分税制财政管理模式之上的央地财政关系为高层级政府下压事权、上提财权提供了空间。在我国单一制国家结构形式的框架内，上一级次的政府对下一级次的政府实际上有绝对的权威，因而，在中央政府与地方政府的利益博弈中地方处于明显的劣势。在这种情况下，一些含糊不清的支出责任大多被分配给下一级次的政府；有些事权虽原则上属于上一级次的政府，但是在行政管理措施的作用下，其最终的承担者仍然是下一级次的政府，从而使政府间的事权严重错位、上下不清。分税制实施以后，中央财政收入占全国财政收入的比重大幅度上升，中央财力的集中使各级地方政府纷纷效仿，“分税增量分成”、“地方税按比例集中”等形式应运而生，逐级对市、县和乡（镇）级的财力进行集中，导致财权层层上移。这种政府间事权与财权的反向移动直接导致了各级政府事权与财权的严重错位。基层政府财力需求显著大于财力供给，严重的入不敷出使基层财政陷入困境，有些地方甚至到了“揭不开锅”的地步。

       在现行分税制下，地方政府没有制定地方税率、决定税基的权限。但这并不意味着不同地区的政府在税收收入和财政开支方面拥有相同或相似的自主权。我国的地方税收入主要来自于增值税、营业税和企业所得税，这些税收基本来自制造业和服务业，因而第二产业和第三产业占GDP比重相对较高的地区（如沿海省份）就会拥有较高的地方税收入；相反，以农业为主的中西部省份所获得的地方税收入就会较低。各地地方政府获取的地方税收入显示了地区之间的差异。富裕地区的地方政府不仅可以比欠发达地区的地方政府获得更多的财政资源，而且具有较高的财政自主权，对上级政府的转移支付依赖较少；而获得较少地方税收入的欠发达地区的地方政府会更加依赖上级政府的转移支付。缺乏发展地方经济的动力。在分税制的机制作用下，中西部地区与东部地区虽同时都取得了财政经济的发展，但发展速度相差悬殊，这导致地区之间的差距日益扩大，形成了东中西部由富向贫的明显梯度分布。

       四、完善我国分税制的对策研究

       完善财政体制，促进中央与地方关系科学化

       1、统一事权与财权

       事权的正确界定是实施科学分税制的先决条件，也是确定中央与地方财政支出与收入的依据。在合理划分中央与地方事权的基础上对财政进行相应的划分，并以此为基础科学地划定中央与地方财政支出责任范围，是我国实施分税财政体制中要解决的首要问题。

       首先，要合理划分中央与地方政府的事权范围，应本着既要加强中央的宏观调控、确保中央政令统一，又要增强敌方火力，同时有利于建立统一的全国市场的精神，按照公共品的层次性，对中央与地方的事权进行科学划分。

       其次，根据各级政府的实权，合理分配相应的财权。

       最后，改革现行财政支出错位状况，将属于中央政府事权范围却转嫁到地方的财政支出上划给中央，将原本属于地方支出范围却由中央安排的支出下划给地方。

       2、改革和完善税权的划分

       按照责任和义务相统一，所有权与征管权相统一的原则改革现行税收权限划分。因此，应做到以下几点：一是要确保中央政府的宏观调控能力。中央政府负责提供全国性的公共产品，因此，税权的划分要做到科学合理，确保中央调控功能的实施；二是要充分考虑地方政府的事权与财政需求。应充分考虑到地方政府提供公共产品的范围及其能力，确保其承担的事权能顺利进行；三是要注重调动地方政府的征税积极性，应根据地方政府自身的利益需求，让其拥有一定的财力自主权；四是注重构建科学合理的税制体系。

       按照以上原则，要改革和完善我国现有的税权划分，必须按照责权利相统一的原则划分税种，实现中央与地方在财政上的均衡健康发展。按照统一税法与分级管理相结合的原则，应将税收管理权包括税收立法权、解释权、税基率选择决定权、税种开征停收权、减免权、调整权等在中央和地方之间进行合理划分，不应全部集中在中央。此外，在税收征管关系上，要明确国税、地税两个系统的征管范围，在操作上对两者进行协调，可建立协调机构、联席办公会制度以及采取联合行动等，在司法上建立共同的税收执法保障体系，从而确保税收征管工作的正常运行和减少税款流失以及中央与地方财政收入各自入库。

       3、完善财政转移支付制度

       针对现行财政转移支付制度中的种种问题，要按照充分发挥财政转移支付基本功能的原则改革现行财政转移支付制度。

       进一步改革转移支付制度的设计原则，要在收入划分适度集权，政府支出适度分权，确保中央宏观经济调控的前提下，建立促进地区公平的转移支付制度，弥补地方财政收支差额，考虑公共服务均等化，逐步调整既得利益，实现地区间财力水平相对均衡。

       科学设定转移支付标准，清理整合专项转移支付，增强分配的规范性、公平性和透明度。建立财政转移支付评价、监督和考核机制。制定《财政转移支付法》，加强对财政转移支付资金的监督和管理。

       实施法律调控，实现中央与地方关系法治化

       中央与地方关系的法治化，是指在中央与地方之间建立与社会主义市场经济相适应的、符合民主政治发展和建设社会主义法治国家要求的中央与地方适度分权国家权力纵向配置模式，以实现中央与地方关系的科学化、民主化、法制化。用法律条文代替过去的政策性文件来规范中央与地方关系，具有稳定性强、权威性高、透明度大的特点。

       1、实现中央与地方关系在权责划分上的法治化

       一是要完善现行刑法中的有关规定。如要进一步明确各类地方政权组织，包括一般地方国家机关、民族自治地方的自治机关和特别行政区的之权。

       二是要通过进一步制定法律、法规明确中央与地方在行政管理领域，包括事权、财权、国有资产管理权和决策权等方面的权限划分，加强对中央与地方关系的法律调整。

       三是分别制定地方各级人大和地方各级政府的组织法。目前我国的地方组织法是合二为一的，应当制定单行的地方各级人大和地方各级人民政府组织法，对地方各级人大和地方各级政府的组成、职能、权限、隶属关系和设立、变更的程序等分别作出具体规定。

       四是不论修改宪法或制定法律调整或改革中央地方关系，都要严格按照宪法和法律规定的民主程序，要建立健全中央与地方的互利合作关系和地方利益的表达和平衡机制，防止简单由中央说了算。

       2、实现中央与地方关系在财政分权上的法治化

       中央政府与地方政府之间的财政分权从表面上来看是一个经济问题，但从深层次看，它也是个法律问题。财政分权理论要求以宪法和其他法律的形式明确政府间的财政关系。一般情况下，应通过立法对地方财政的自主程度和中央以下各级政府的独立性加以规定，这样有利于提高资源的分配效率、促进各地方政府间的财政均等化，以及提高地方政府对其辖区内居民的负责程度。

       在进行分税制的改革和完善中，对于财税的分配和财政管理权限的划分，都要改变过去为改革而改革，政策目的性太强、随意性太大的缺点，要按照法律的原则将财政管理规范化，明确中央与地方各自的经济管理职责，将中央与地方的财权用法律规定下来，不得随意变动，增加中央与地方经济关系的稳定相，提高中央经济政策的权威性。

       3、实现中央与地方关系在法制监督上的独立化

       要实现中央与地方关系法治化，就要在实现中央与地方之间的经济关系、政治关系法治化的基础上促进法制监督独立化。

       首先要实现中央与地方在权限分配上的的法制监督独立化。要设立一个相对独立的法制监督机构，对中央和地方各级政府的行政行为进行监管，专门处理中央与地方之间的权限争议，以宪法和相关法律法规为依据，以国家、民族、人民利益为考量标准，设立一套科学合理的争议处置程序，独立运作于政府之外，直接向全国人大负责。

       其次要实现中央与地方在财政权力分配上的法制监督独立化。要针对我国实施分税制改革以来对中央与地方之间财政权力分配进行了调整的现实情况，在财政权力分配的落实上，要建立由人大、政府、相关职能部门共同参与的法制监督机制保证其权威性，确保各项改革措施得到有效实行；在财政资金的分配使用上，为避免出现财政资金使用不到位甚至被挪用的情况出现，要建立包括财政资金受益人在内的共同参与监督机制；同时要加强对地方各种经济短期行为和违规行为的法制监控，提高中央财政的控制力和宏观调控能力。

       最后要改变司法权地方化的倾向，加强对地方行政权力的监督。为避免出现地方法院受地方政府制约，地方党政机关和党政领导对司法权不当干预现象出现，要调整现行的法院机构与行政区划相一致的设置，改革司法机构的人事产生制度和财政预算机制，从而改变司法权受地方行政权力制约的局面。