2006年5月20日上午（星期六）

       第一会场（北京大学法学院模拟法庭）“税收司法改革”

       分组会主题发言（8：30——10：00）

       主持人：廖体忠（国家税务总局国际税务司副司长）

       发言人：纳税人权利保护视角下的税收司法改革

       ——王 松（河南省高级人民法院）

       税收司法的内涵

       司法的特点包括：判断、中立、生效。因此，行政复议不具有司法的属性，而其它如仲裁、行政调解、民间调解等虽然也具有消弥争议、适度判断的功能，但也不属于司法。

       税收司法包含税收民事司法、税收刑事司法和税收行政司法。但主要讨论税收行政行为的司法审查，从纳税人权利保护角度，因为税收行政很可能产生强大的行政权对公民权的侵害。

       从纳税人权利保护视角审视税收司法的原因

       一是：基于发展中的现代税收理论的需要。西方的社会契约论、市场交换论说明了征税的正当性，反映了市场经济尊重私权、财产权的本质特征，也是我们从纳税人视角审视税收行为必要性的理论依据。

       二是：基于税收法律实践的考虑。立法方面，主要是税务机关制定规则；执法方面，征税强势和纳税弱势；司法方面，税收行政案件少，多数按撤诉处理，只有很少部分是判决撤销。

       三是：基于平衡征纳双方利益的目标。通过对纳税人权利的规定和话语权的授予，通过纳税人充分提供证据和说明理由，通过对纳税人利益的充分考虑，使得纳税人充分参与，使征纳双方获得平等竞争的实力，从而有利于达成一致意见或使问题得以妥善解决。

       税收司法改革的特有原则

       一是：平衡原则。1、强化税务机关的行政义务。2、加大税务机关的举证责任。3、权力与权利的对话。

       二是：程序保障原则。由于税收以征税机关的主动性、强制力和纳税人的被动性为特征，纳税人权利应当有正当的法律程序来保障。

       三是：私权应被充分尊重和保障原则。法院应放松对原告的资格审查，依职权解决纳税人取证困难问题，加大纳税机关举证责任，帮助纳税人解疑答惑，还应在征纳双方做好协调工作。

       税收司法改革的有关问题

       一是：建立税务法院的理论和现实依据不足。

       二是：加重征税机关的举证责任。税务行政诉讼中，税务机关应当对其作出的具体行政行为承担举证责任，否则应承担不利后果。税务机关应承担核定数额的说服责任。

       三是：放松对原告资格的审查。1、按照《税收征管法》第4条、第15条的规定，自税务机关发给税务登记证之日起，从事生产、经营的单位或个人为纳税义务人，此后发生争议则为“纳税争议”，但如果相反没有办理税务登记，则不是纳税前置中的所谓“纳税争议”，可不受纳税前置的限制；2、纳税争议发生后纳税人未纳税而欲申请救济，按照税收征管法规定可提供担保。对此法院应询问是否提供担保，税务机关如何处置，如对提供担保置之不理或根本未告知提供担保的权利，则视为已提供担保；如税务机关认定担保不合法，则法院拥有对此种认定的审查权，并决定是否驳回起诉。

       四是：灵活裁判，提高税收司法技巧。

       我国税务强制执行存在的问题及对策

       ——王瑞芳（陕西省高级人民法院）

       我国税务行政强制执行的含义及特征

       第一，我国税务强制执行的执行主体以税务机关为主，具有很强的行政性，这也是我国税务强制执行区别与其他大多数行政强制执行的首要特征。

       第二，税务行政强制执行的目的是促使纳税义务的实际履行，执行目的具有很强的针对性和唯一性，以促使纳税人履行纳税义务为唯一目的。

       第三，我国税务强制执行的对象主要是从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人中不履行纳税义务的人。

       第四，我国税收强制执行的种类已渐成体系。

       主要问题：

       第一，税务行政强制执行权限不明确。《税收征管法》对税收强制执行与行政处罚强制执行，分别规定了不同的执行主体。对从事生产经营纳税人的税款强制执行主体只能是税务机关，而不能申请人民法院执行。

       第二，税务行政强制执行手段缺乏刚性和完整统一性。

       第三，税务行政强制执行依据可操作性不强，虽有法却难依，造成了执法不规范。

       第四，税务执法人员素质也影响到了税务强制执行的效果。

       第五，大量税外费挤占税收，从直观上造成了纳税人对税收的抵触情绪，加大了税务强制执行的阻力。

       完善税收强制执行措施

       从长期目标看，应该着眼于以下两点：第一，应加快“费”改“税”进程，减少各种不合理收费，同时加大税法宣传力度，提高纳税人的自觉纳税意识。第二，在条件具备时，制定统一的行政强制法，不仅可以为税务强制执行提供明确具体的依据，而且可以规范之，既有利于税收目标的实现，又可以确保纳税人的合法权益。第三，建立专门的税收司法机构，负责税务强制执行。

       从近期目标看，应加快以下工作开展：第一，完善税务行政强制执行程序，创建和谐的税收环境。第二，刚化税务强制执行权。第三，完善对税收强制执行的监督，切实保护纳税义务人的合法权益。

       　　论税务警察的设置

       　　　　——毛天鹏（北京市第一中级人民法院）

       目前我国税务案件中主要存在以下三方面问题：一是，税收执法中检查权不足，强制手段不够的问题。二是，查处普通税务违法行为和追究涉税犯罪行为刑事责任的衔接问题。三是，司法机关办理有关涉税案件中专业知识不足的问题。设立税务警察可以解决以上三方面问题，并且符合成本考虑。同时还有利于其他方面的改革：如国税稽查与地税稽查之间难以协调的问题可以借税警设置之机加以解决。国税稽查与地税稽查的关系是现在机构设置上急需处理的问题之一。并且，行政区划和经济区域对税务机构设置的对应关系可以借税务警察设置之机重新考量。

       我国涉税违法行为普遍存在，但涉税行政案件数量少，分析其原因，与税款征收作为负担行为，不作为违法行为也普遍存在，这是变相的授益行为，造成不公平竞争环境，减少国家税收收入，减损国家宏观调控功能。因此可以用诉权保证下的奖励制度来调整。

       讨论：戴黎明（厦门国税局副局长）

       在判定价值流等税务核算时，以及税收认定时，必须依靠财税、会计的专业知识。化解矛盾应当有成本考虑，并不是所有的都必须通过法院解决，法律应当创设多种渠道。

       从信息不对称的角度来看，税务机关在掌握法律事实的角度上，处于弱势。因此，需要法律认可的双边协调机制。税收行政执法中，行政应当强调有效性和效率，征管法没有赋予税务机关刑事调查权。

       分组会主题发言（10：20——11：40）

       主持人：陈清秀（台北市“政府法规委员会”主任委员）

       孟德英（北京市东城区人民法院行政庭庭长）

       发言人：

       税务诉讼举证责任规则探究

       　　　　——陈少英（华东政法学院经济法学院教授）

       一般规则：

       第一，课税基础要件事实——税务机关负绝对举证责任　　

       首先是“纳税人”与“征税对象”两大课税要件事实的基础地位，其他所有的税务争议都必须同时建立在这两大基础之上。其次，从宪政的角度来讲，公民有依法纳税的义务，但国家的一切征税行为必须获得公民或其代表的同意，否则即是对公民基本权的非法侵犯。所以税务机关行使征税权时，必须对公民应当纳税履行最基本的说明义务，转化到税务诉讼中即为税务机关对课税基础要件事实的绝对举证责任。再次，套用刑法“被告人得拒绝自证其罪”的原理，税收是国家合法剥夺公民财产权的依职权行政行为，公民没有证明自己无纳税义务的义务，相反税务机关有证明纳税人应履行纳税义务的职责。

       第二，确定应纳税额的事实——分别承担举证责任

       税务机关负担适用高税基、高税率和税收重课措施的举证责任；纳税人就适用低税基、低税率和税收优惠措施负举证责任。

       第三，税务行政处罚——税务机关承担举证责任

       税务行政处罚由税务机关承担举证责任是出于对税务行政处罚的特殊性的考虑。在税务行政处罚中，税务机关就违章处罚要件事实，包括主客观构成要件、违法性与有责性事实，均负有举证责任，且应负担较课税处分更高度盖然性之证明程度，且有无罪推定原则之适用。

       第四，税务行政赔偿——纳税人承担举证责任

       在税务行政赔偿诉讼中，不论是一并提起还是单独提起，都由原告纳税人承担举证责任。税务行政赔偿诉讼不要求税务机关承担举证责任，是由该类诉讼的特性决定的——它是纳税人对税务机关的行政侵权行为提起的诉讼，应参照民事侵权损害赔偿之诉的一般举证责任规则。而且，绝大部分损害事实均由纳税人掌握，纳税人具有举证的积极性、可能性与便利性。

       特别规则：

       加重举证责任：税务机关除了须依照前述“基本公式”承担举证责任之外，还须负责证明额外的事实。当税务机关依法作出超越纳税人一般纳税义务的决定时，就应当课予其额外的举证负担，以维护纳税人信赖利益和税收法律主义原则。如税收调整和税收保全。

       减轻举证责任：主要包括推定课税、法律拟制与合议减轻。

       举证责任倒置：仅限于法律推定和非常规事实。

       税收司法疲软的症状、病因及诊治方案

       ——肖竹梅（湖南省高级人民法院）

       税收司法疲软的主要表症：涉税诉讼案件稀少——以某市税收执法“零诉讼”现象为实证

       税收司法疲软的病理分析

       1、权利对权力的顺从冻结了民众的诉讼意识。

       2、绩效偏好诱发对行政诉讼的压制。

       3、权力的异化弱化了诉讼救济的应有功能。执法的利益驱动削弱了诉讼的意义。“合意定税”的博弈冷却了当事人的诉讼热情。权力联姻打击了当事人诉讼的信心。选择性执法摒弃了诉讼途径。

       4、技术鸿沟稀释了诉讼的作用。第一，税法生僻难懂，税收政策不简单、不透明、不公开。第二，税务机关对税法的解释权过大，导致自由裁量权过大。第三，税务系统内部政策不稳定，税收执法人员对税收政策的选择适用权过大。

       5、法律的苛刻限制平添了诉讼难题。

       税收司法疲软的诊治方案

       1、实行信息公开，杜绝执法中的“暗箱操作”。第一，建立税法公布制度。第二，及时公布定税、纳税信息。第三，推行纳税信誉等级评定，鼓励诚信纳税。

       2、改变执法观念，限制税收执法权。

       3、严格界定偷税概念

       4、修改相关法律，降低诉讼门槛

       5、推行税收公益诉讼制度。第一，建立公民诉讼，允许任何公民以自己的名义对税收执法行为提起诉讼。第二，建立保证金与奖励制度。第三，建立诉讼费用的转嫁制度。

       对纳税争议复议前置条件之检讨

       ——李玉国（北京市门头沟区人民法院行政庭庭长）

       一、引论：纳税争议复议前置条件的规定令人费解

       二、对纳税争议复议前置条件之检讨

       （一）从设置前置条件直接原因的视角进行检讨——径直申请行政复议对税款及时安全入库并不能构成危险

        　对于那些确有资力的纳税人，其恶意通过复议、诉讼而拖延纳税的行为，不停止执行原则，以及税收保全措施和强制执行措施，是足可以进行抵制的。但对于那些确无资力的纳税人来讲，任何防范也是不能达到预期目的的。

       （二）从行政复议、行政诉讼性质与关系的视角进行检讨——前置条件使无力完税、提供担保的纳税人依法享有的救济权利被剥夺了

       申请行政复议和提起行政诉讼的权利，在行政法学理论上，被概括为权利救济的权利。由于其所对抗的是公权力，是抵御公权力不法侵害的手段，因此，其被认为应当是人人享有，不可限制、剥夺的权利。行政相对人对申请行政复议和提起行政诉讼权利的行使，具有双重功效，它不仅是启动行政相对人请求国家保护其合法权益运行机制的契机，同时，也是启动监督行政机关依法行使职权运行机制的契机。以我国《行政复议法》和《行政诉讼法》为例，其立法宗旨的规定，就体现了这种双重功效。而在纳税争议实行复议前置的模式下，那些无力完税、提供担保的纳税人来讲，由于其无资力成就前置条件，其所依法享有的救济权，被剥夺了。

       （三）从法律平等保护的视角进行检讨——前置条件造成了有资力者与无资力者之间的不公平待遇

       （四）从一些发达国家相关法律实证的视角进行检讨——见不到有申请复议前置条件的限制

       三、结论：建议取消纳税争议复议前置条件的规定

       加入世贸组织，承担遵守规则与履行承诺的义务

       第一，加入世贸组织，承担遵守规则与履行承诺的义务。

       第二，人权入宪，贯彻实施国家尊重和保障人权的宪法原则

       第三，社会公平和正义，是社会主义和谐社会的应有之意

       提问：A纳税人经过复议起诉税务机关，胜诉。但在另一起案件中，A的确存在偷税行为，经税务机关查处，被处于罚款。作为律师，认为：对于不同的纳税人采取了不同的查处行为，违反平等对待。检查权的行使存在滥用。法院会否支持？

       李玉国：举报人存在违法行为，只要税务机关的查处符合法律规定，税务机关的处罚决定建立在充足的证据上，法院就不能推翻。

       葛克昌：诉讼是依法治税的最好途径。