时间：2006年5月19日 14：00——17：40

       地点：第三会场（北京大学英杰交流中心第四会议室）

       主题：税收法治建设

       分组会主题发言：

       主持人：王劲力（台湾兴国管理学院财税学系主任）

       汤贡亮（中央财经大学财政与公共管理学院教授、博士生导师）

       中国税收法治建设问题探讨

       ——丛明（国家税务总局政策法规司巡视员）

       税收法治分为立法、执法、司法、守法四方面的内容，分为两个阶段，一是将税收理念转化为税收法律，二是将税收法律贯彻执行，它涉及到立法、司法、行政机关和纳税人。

       一、 现行税收法治体系的基本情况

       目前我国的税收法律体系主要由三个部分组成：全国人大及其常委会制定的税收法律、国务院制定的税收法规、国务院各部门（主要是税务总局、财政部）制订的税收规章及规范性文件。它涉及到22个税种，其中筵席税是否征收已经下放给了地方，固定资产方向调节税暂停征收，燃油税虽已被确立为税种但尚无相关立法。这样一来，我国已形成了有法可依的法治环境，05年我国税收总额超过了3万亿元，比1994年增长了2.5万亿元，从1994年以来平均年增长率为17.8%。

       二、 现行税收法治的主要问题

       1、 立法体系非常薄弱，这体现在三个方面：

       首先，税收法律层级较低。只有个人所得税、外商投资企业所得税、税收征管三部法律，其他税种都是以法规、部门规章的形式规定，法律只占整个立法体系的13.6%，比重偏低。其次，每条法律都有大量的法规进行解释。例如个人所得税，由于条文粗，需要条例跟进，这样一来，人大的法律受制于国务院法规的解释，否则无法顺利实行。再次，即使是法律，也是由人大授权国务院及各部门起草的。

       2、随意、任意减免税的现象比较普遍，这是由于我国目前存在执法不严，行政干涉过多所导致的现象。

       3、有法不依，纳税人观念淡薄。

       三、 现存问题的原因

       第一、法制建设要有一个过程；第二、专业、技术型人才欠缺；第三、国务院对政策制定的影响过大，目前的实际情况是强国务院弱人大；第四、税务机关有条件掌握情况，因此在制定规则上更有便利条件；第五、税收法律调整程序复杂，时间长，而法规效率更高，因此也具有一定优势，如利息税的暂免和征收都是以法规的形式规定的。

       四、关于推进税收法治建设的思考

       1、对几个关系的认识

       首先是税制与税收征管的关系：税务总局的工作更多在于征收，征收是制度的保障，94年之后不断加强税收征管，征管在制度建设中占很大比重，但有关征管的研究仍然非常薄弱。其次是税制与税收政策的关系：政策主要涉及税权调整，目前我国税权集中于中央，税务总局和财政部只有执行的权力，税制的改革以政策为导向。第三，是税制与税收中性，我本人并不赞同税收中性的观点。

       2、加快法治体系的建设

       首先，要加快税收基本法的立法进程；其次，加强执法建设；最后，要加强税收司法体系的建设。

       纳税人权利保护与我国的税收司法改革

       ——刘蓉（西南财经大学财税学院教授、博士生导师）

        一、保护纳税人权利应作为税制改革的基本目标

       正如孟德斯鸠在《论法的精神》中所表述的那样：任何掌权者都倾向于滥用权力；他会一直如此行事，直到受到限制。税制改革中应当突出保护纳税人的权利，需要在国家行使行政权之前，从“立宪”层次上对权力职责范围加以界定，从宪法层面确定纳税人权利的保障，通过对纳税人权利的保护实现国家—纳税人—社会三者利益的协调。

       二、借鉴西方的经验

       OECD的成员国中，纳税人被赋予广泛的权利，如信息知情权、被告知权和请求帮助权、诉讼权、依法只缴纳合理税额的权利、隐私权、保密权等。西方国家在这方面还有很多制度上的保障，例如将纳税人的权利写入法律，如美国、加拿大；建立专门保护纳税人权利的机构或组织，如日本、韩国；发挥税收中介服务组织在维护纳税人权利中的作用；利用司法独立原则给予纳税人权利有力保障，如税务行政复议和税务行政诉讼、违宪审查制度等。

       三、我国的缺失

       1、在税收理念上，过分强调国家权力，轻视私人权利。

       2、在税收制度的设计上，单纯强调保证国家利益，确保财政收入的总规模，而较少考虑纳税人负担的合理性。

       3、在税法的制定程序上，缺乏应有的科学性与透明度，

       4、在税收立法模式上，立法层次不高，变化较频繁。

       5、在税务管理制度的制定上，更多地是从税务机关的管理需要出发，较少考虑纳税人的合理要求。

       6、在税收的司法救济上，重实体，轻程序，对纳税人缺乏有效的司法救济保障。

       四、纳税人权利视角下的我国税收司法改革构想

       1、逐步实现纳税人对税收立法权的限制

       2、逐步实现纳税人对财政支出权的限制

       3、逐步完善税收司法制度，保障纳税人权利

       皇权专职的赋税之弊

       ——李炜光（天津财经大学教授、博士生导师）

       从历史学的角度出发，我认为中国自古改朝换代频繁，很大程度上是由税收引起的。盛世并不难，只要稳定很容易繁荣，关键是由盛而衰的转折点在哪里。

       皇权专制是中国的最大特点，它在政治上达到极点，没有神权与之均衡。王权在西方有限制，法律是制约王权的。如英国《大宪章》中的议会，如查理一世、法国的路易十六都是被法律制裁的皇帝。

       “税收是毁灭的权力”，税收和财政首先是政治、法律问题，其次才是经济问题。而中国的皇权无制约，发展到了极致。秦朝是专制的开端，宋朝开始没有宰相，明朝清朝都没有，皇权的专制在税收上主要表现为：

       第一，皇帝直接征税，没有中间阶层，形成了扁平化的社会。这样一来，中国的政府与小农之间没有缓冲地带，皇权专制的封建国家与农民阶级处于直接对立的状态。中国的历史上爆发过千百次农民起义，没有一次不是“民”反抗“官”的斗争，用中国几乎尽人皆知的话说是“官逼民反”。在中国，农民与地主之间几乎从来没有发生过哪怕是一场像样的战争，而“官逼民反”却比比皆是，这正是在“国”与“家”之间缺少中间阶层的制衡所造成的。中国数千年来不停地改朝换代，不停地原地打圈，都是因为权力过于集中。

       第二，无宪政使得中国的皇权过于集中，导致官僚机构庞大，为了维持这样一个庞大体系的运作，又不得不多征税。而这样的皇权又缺乏有力的制约和监督，只能自我改革，而自我改革自古以来都没有成功过。这时候的政府就像一只气球，不断膨胀，一直到它“爆炸”才算完成整个过程。而这一切，都是由于政府无法自我控制、规模过大造成的，

       第三，如何将皇权限制在一定的度上，至今是个悬而未决的问题。

       评议与自由发言：

       王劲力：丛司长提出了税收法治建设的现状，海峡两岸的共同问题也在于专业人才过少，如何改善这些现状，有待我们进一步探究。刘教授点出了纳税人权利要放在宪法层面加以保障，对我们来说也有很大的借鉴意义。我还想对李教授的发言提出一个问题，在中国的历史进程中，士大夫，也就是知识分子阶层难道没有发挥任何作用么？

       李炜光：知识分子由于对皇权的依附使之无法成为一个独立的阶级，“学而优则仕”，正是因为他们的非独立性使他们对于皇帝只能进言、规劝甚至哀求。知识分子要有话语权只能当官，而当官进入体制内，又不能代表民众，发挥其独立作用了。皇帝某些时候也很为难，中国历来的问题不在于个人而在于制度、体制，除了税，下面的“税外费”也很重，任何人都可以搭皇权的便车，没有受到制约。

       顾海桢（江苏省兴化市地税局局长）：目前基层的普遍现象是纳税人不要权利，无人打官司，原因在于名义税负很重，实际税负很小，税源太多税收太小，偷漏税现象严重，有时纳税人打官司反而会暴露自己偷税漏税的事实，这就是税收法治的困惑，贯彻“宽税基、低税率、严征管”的原则还是很有必要的。其次，提到税收警察和税收法院的设置，最好在税务系统内部设置初级机构，一旦案件可以移转其他部门，部门之间出于利益的争夺，“以罚代刑”的现象会更加严重。

       王鸿貌（浙江财经学院法学院教授）：每年税收都超计划征收，但每年都发行国债，那么这一部分税收去向何处呢？无人打官司可能更大的原因在于纳税人唯恐“赢了一阵子输了一辈子”，所以很多案件在进入诉讼程序之前就被化解掉了。学者在这方面的定位有些偏差，研究政策过多，理论过少。

       张富强（华南理工大学法学院副院长、教授）：纳税人权利在理论上不成为问题，只是没有落到实处，税收国家只是在理论上的说法，实践中“大口径”的财政收入并未公布，2000年国家的统计数据表明税的比例占47%，费占53%，地方的税费比为1∶2，税的收入去哪里了？这么一大块费的收入又去哪里了呢？这个应该是亟需解决的问题。

       主持：蔡茂寅（台湾大学法律学院教授）

       主题发言

       税务诉讼的举证责任

       ———黄茂荣（台湾大学法律学院教授）

       一、介绍举证责任之概念

       1、区分义务、责任和负担

       负有义务则可由强制力保证实施，这样就导致法律上的责任，严格地说，负担不是真正的义务，它是一种对己义务，在法律上不能诉诸强制力。

       2、举证责任

       举证责任是一种举证的负担而非举证的义务，当事人未尽举证责任，法官不可强制其尽责，只是可能判决其败诉

       3、主观举证责任在目前台湾的著作和文献中尚未被清楚阐述。

       二、客观举证责任

       法律适用是一种三段论法。完全的法律规定由一定之法律效力连结于一定之构成要件所组成（大前提）。必须有该当于法律规定之构成要件的法律事实（小前提），始能推论出连结于该法律规定之构成要件的法律效力，使之归属于该法律事实所归属之人。如果没有证据可证明该法律事实的存在，法院即不能做成有利于该当事人的判决。基于三段论法之适用法律的机制，产生举证责任之分配的问题。

       主观的举证责任是就个案，在其诉讼程序的发展中，表现出来之当事人提出证据的负担。亦即有个案的针对性。其提出证据的负担也因此有所谓“主观的”特征，而不是适用于一般案件。客观的举证责任之范围是法定而不变的，而主观的举证责任之范围则随诉讼之进行而修正，从而具有因案件之进行情形而不同主观的特殊性。主观的举证责任之范围是从客观的举证责任之范围修正而来。这是最后适用于具体个案，决定诉讼因无证据而胜败之举证责任的范围。

       三、积极要件与消极要件

       相对于其它法律，税捐债务之构成要件远为复杂。不但由众多法律条文构成一套税捐债务的完全规定。而且其完全规定往往由交错之积极要件及消极要件所组成。此为按法律的构成要件与其连结之效力的关系所做之区分。积极要件之充分促成该效力之发生；消极要件之充分妨碍该效力之发生。由于当事人双方对于该法律效力之期望方向不同，所以与一套法律规定有关之举证责任，乃分就积极要件及消极要件分配于双方当事人。这是以实体法的规定为基础所做的分配。这适用于税捐债务之举证责任的分配为：税捐稽征机关应税捐债务之发生及提高的要件事实；缴纳义务人应就税捐债务之免除或减轻事实负举证责任。

       这是根据积极事实和消极事实的分类做出的分类，消极事实证明的难度非常大。

       由于时间关系，更详细的内容请参见论文。

       主题发言

       台湾纳税者权利保护法案

       ——黄俊杰（台湾兴国管理学院院长、教授）

        一、义务、权力的相对性

        草案总说明指出：税捐是欠缺对偿性地公法上的金钱给付义务，且具有强制性，宪法第19条虽明定人民有依法律纳税之义务，然人民之平等权、工作权、财产权及生存权等各项基本权利，亦同为宪法所保障，以维护人性尊严，故纳税者之自由与权利亦应随同所承担之纳税义务，受有相对等的尊重与保障，以符法治国原则下义务与权利之平衡。

       现代国家必须仰赖人民之金钱给付，故财政国系以金钱作为国家核心要素之同义词。而人民相对于国家之公法上金钱负担，税捐系最主要且普遍性之财政工具。因此，纳税者之宪法地位及其自由权利之保障，应成为重要之宪法课题。

       草案将权利与义务并列，一方面强调税捐是欠缺对偿性之公法上金钱给付义务；另一方面则应维护纳税者之自由与权利。因此，我们认为宪法基本义务之概念与内涵，事实上是相对应于宪法基本权利之概念，而仍作为一种基本权利之限制形态。还是以权利为本位的。

       二、立法的必要性

       1、比较法的趋势

       2、对于现行税制的反省

       3、纳税者权利保护意识的苏醒

       三、纳税者权利保护法案的结构分析

       1、立法目的、性质与主管机关

       2、税捐之基本原则

       3、纳税者之权利保护

       4、课税权之合法行使

       5、税捐处罚之界限

       四、结论

       整部法案中，义务是对权利的限制，权利仍是本位，两岸应当共推纳税人权利保护立法，且应该将纳税人权利保护法作为税收立法的基本法。

       主题发言

       完善我国税收司法监督体制研究

       ——汤贡亮（中央财经大学财政与公共管理学院教授、博士生导师）

       一、税收司法监督的重点

       1、立法中如何引进司法监督，以司法审查机制来推动立法监督

       2、通过司法监督对行政执法的监督

       3、对税收司法本身的监督

       二、我国目前存在的主要问题

       第一、宪法、法律上并未明确司法机关的税收司法监督，并未提到立法机关对司法的监督；第二、主体很多，实际上并不规范，缺乏行使个案监督的法律依据，无具体内容来保障。

       三、如何完善税收司法监督体制

       首先要保证司法独立和司法公正，其次在制度上确立监督权：立法机关对于司法解释内容的监督，即对规范的监督；新闻舆论界对税收司法的监督，即社会监督；对法院涉税案件司法的内部监督；检察院对法院涉税案件的内部监督。

       税收司法监督存在很多问题，这些问题如司法独立、司法公证等单独都足以成为一个大的课题，都值得我们进一步研究。

       主题发言：

       透过现象看我国税收法律制度的隐忧

       ——李记有（北京致通振业税收筹划事务所有限公司董事长）

       我国的税收法律制度存在四个明显的问题：

       一、从发票大案看税收制度的弊端

       2004、2005年长沙、成都都出现了数千亿的大案，企业为什么会出现如此之多的大案？假发票和买卖发票很有市场，其根源在于制度出现了问题，中国的名义税负太重，例如增值税，企业能否承担17%的税负？税负如果超出了纳税人的心理承受力，则会引起反弹。目前纳税机关主导，决定税负，纳税人对不合理的税负的反抗还要承担“偷税”的恶名。那么，我们应该怎样优化税法制定优化纳税制度呢？

       其次，“以票抵税”导致买方市场的出现，“凭票交税”导致卖方市场的出现，一方多拿发票，一方少开发票，发票的凭证作用过于强化，查账主要查凭证，那么帐外无凭证的怎么查呢？

       二、从“研究人不研究法”的现象看税收司法

       纳税人研究税务局而不研究税法，因为税收的立法、执法都在于税务机关，税法解释、执行等工作都由税务机关进行。执法机关的自由裁量权过大导致纳税人挖空心思讨好税务机关，企业漠视税法，这也是纳税人的博弈。

       三、从国、地税分设看税收的征管

       目前的分设分得有些过度了，征管分开有必要，但稽查也分开了，导致税务系统人员庞杂，地税干部越来越多，纳税人的纳税成本增加。在稽查时，国、地税各管各，重复查。

       建议征管分设，但稽查统一，且稽查部门直属于中央，另外建议把税法解释权、执行权完全分开。

       四、从纳税对象差别对待看税制的隐患

       企业形式的多样化在税法上是差别对待的，税负重的企业为了偷税，为了规避税法，买进不要发票，卖出不开发票，这样又导致了账外循环，税收稽查形同虚设。

       以上四个现象反映出我国税收制度的四个弊端。

       评议与自由发言：

       施正文（中国政法大学教授）：黄教授提到了台湾的纳税者权利保护法案，我国的税收基本法中包含了纳税人权利保护的内容，台湾的这部法律的性质到底是怎样的呢？关于这部分内容的基本模式，我认为可以有基本法、汇编法、宪法的修正案或几个条文等形式。

       另外，两岸应该共推以所得税特别是个人所得税为主的税制改革。

       魏律师（上海律师协会律师）：请问李董事长，怎样的一个税负才是符合纳税人心理承受能力的呢？

       李记有：导致纳税人偷税有两个心理因素：一是不公平，有的偷税有的不偷税，这样就会存在心理反差，偷税的还不受处罚，更起到了示范作用；二是税款的绝对额，具体数值不好研究，但纳税人也存在一个利益取舍的问题，如果纳税的成本大于偷税的成本，纳税人就会选择偷税了。