2006年5月20日下午（星期六）（北京大学英杰交流中心阳光大厅）

       大会主题发言（13：30——15：40）

       主持人：黄茂荣（台湾大学法律学院教授）

       金子宏（日本东京大学教授）

       发言人：国际转让定价的仲裁问题

       ——Kees van Raad（欧洲税法教授协会主席，荷兰莱顿大学国际税法中心主任）

       欧共体成员国和商业企业之间的仲裁普遍存在，各成员国之间需要进行大量的信息交流，达成了折衷，导致了两项指令的出台，一项加强信息交流，一项关于仲裁。因此为了加强信息交流，也需要进行仲裁。1990年实现了重大突破，欧共体达成了仲裁协议，有助于解决转让定价问题。各成员国也不必因为指令问题认为干涉各国主权，有助于解决和处理各种冲突。转让定价的国家间冲突也必须在两年内解决。若两年之内无法解决，必须提交仲裁委员会在六个月之内通过仲裁解决。成员国或者同意仲裁委员会的仲裁意见，若无其他解决办法，则必须接受仲裁委员会的意见。仲裁委员会由各国的五名成员组成，一共六十名委员。

       一般来说转让定价的解决耗时长。从建立仲裁委员会的早期开始，各成员国都担心仲裁委员会干涉国内财政问题，但真正需要仲裁委员会介入的多年来只有两件案例。仲裁委员会的建立使得争议解决比过去更为快捷。OECD第25条列举了解决争端的一些规定，2004年OECD的报告也具体描述了这一点。这份报告有三个结论，其中一项结论关于透明度原则规定，另外两项结论都与OECD仲裁有关。2006年3月OECD对该报告进行更新，具体列明程序问题，在协议的第25条规定了争议应在两年内解决，否则提交仲裁。

       提交仲裁不仅是一种选择，也是一种扩展，即对两年内解决争议提出要求。仲裁解决的时间表分为普通和短期两种。如果不能按期完成仲裁，则予以驳回。涉及冲突的国家应提交材料，说明冲突问题。三个月内涉及冲突国家应各自指定一名仲裁员，可以是独立人士或政府人士，但应保持独立性，与案件本身无牵涉。还可以另外指定两名仲裁者，并且必须在一个月内选举出仲裁委员会主席，也是第三名仲裁员。在六个月内做出裁决。对涉及的机构和纳税人都具有约束力。涉及的国家应承担仲裁费用，因为这是国内的纳税人遭受损失。按理可能是关于一国的境外机构和国民在外的争议，决议不考虑各国政府自己的态度。

       简化程序时间表，基础的与普通的不同。简化的仲裁程序也被称为棒球仲裁，每个国家都会提出自己的仲裁方案，由仲裁委员会进行选择和决定。因此各国提交的方案都尽可能现实有操作性，以获得仲裁委员会接受。这项建议是OECD在两个月前于东京提出的。其中讨论到纳税人是否接受仲裁，或进行诉讼。在OECD框架内有利于解决各类争端，如税收协定的争议、转让定价的争议，而且现在不仅有了仲裁纲领，还有了补充性纲领。

       税务诉讼国际比较

       ——三木義一（税务律师、立命馆大学法学院教授）

       通过税务诉讼数量的国际比较，曾经有人将其解释为东方人的“厌讼”，而我认为是因为税收征收程序的法律规定不同导致的。首先提供一组税务诉讼案件数据：30英国，300日本，3000韩国， 90000德国。很多人研究的答案都是从社会性的心理差异角度来说明。1998年应邀去德国财政法院客座法官，著有《世界的税捐审判》，并撰文比较了税务诉讼制度的差异。结论是主要的差异不来自于诉讼制度的差别，而在于税收行政执法程序的差别。诉讼是因为纳税人对应纳税款不满，因此需要考察各国纳税人纳税义务确定的程序。纳税义务的确定方式有两种：一种是美国为代表的纳税申报制度，一种是德国为代表的赋税征课制度。日本的纳税申报方式，是根据纳税人自我申报确定，即纳税人自我申报具有第一次的确定纳税义务的法律效力。因此纳税人申报如果有错，只能在一年内提出修改要求。从理论上是禁止反言的依据。若税务机关的税务决定否认其申报，要求其按照征税决定交税，则可以就此提出不服，提出诉讼。而德国是由税务机关确定纳税义务，因此一开始就具备可以诉讼的对象。但实际上税务机关的操作是，税务机关若发现申报数据有错误，是劝诱纳税人二次申报，对征税决定进行回避。若纳税人修正申报，即使以后发现税务机关的劝诱不当，也无法以此为税务机关的行政行为为诉讼对象提起诉讼。统计中，每年因为税务机关税务决定产生的诉讼纠纷，件占0.1%（54’），而970000件通过修正申报进行了结。

       而德国纳税人的申报行为不具有确定纳税义务人纳税义务的法律效力，只有参考价值，不具有决定性，最终仍然是税务机关确定纳税义务。纳税人将资料交由税务机关，由税务机关确定其纳税义务。各种资产评估都是通过行政行为的方式作出。可以说税法上的义务都是通过行政行为的决定作出，因此导致了税收行为的诉讼数量多，每年一亿件税收行政行为，假定5%的错误率，错误的案件就将达到5000000件。因此最后进入复议和诉讼程序高达40%。日本税务机关运用劝诱和修正申报使得大量纠纷回避了诉讼程序。

       以往多是小规模纳税人提起诉讼，更多的是赌气的诉讼，因为纳税人胜诉率低；而大企业一般不愿意起诉，而近年来由于股东构成发生变化，外资大量进入日本企业的经营管理，更多地注重诉权，若因为放弃诉讼，而导致企业受损，将使得股东利益受损，董事长将面对股东的追究。同时过去更多是委托律师代理税务案件，而现在则委托大型的律师事务所有组织性的进行诉讼；过去学界更多地站在政府的角度，而现在更多地站在纳税人角度，通过研究会等各种形式，为纳税人说话。因此力量对比的变化，使得纳税人胜诉率提高。因此董事会在税务诉讼上的努力和成效，也将被股东会作为衡量董事业绩的重要参考。司法研修所也日益为人重视。

       但仍然无法满足纳税人保护的需要。需要进行改革。首先，法官和律师并不精通税务，因此需要在司法考试制度中引入税法科目，使得对税收更为关注。作为进步的表现之一，无法完全实现其目的。其次，应设立专门的税务法院，将国税不服审判所划归司法序列作为特别的法院审理，但目前存在宪法障碍，所以可以采取在普通法院设立税法部。

       结论：一国应针对其特定制度，设计更为合理和适用的纳税人保护制度。

       税务行政争讼的审理范围

       ——陈清秀（台北市“政府法规委员会”主任委员）

       台湾税务行政争讼简介

       纳税人如果对行政机关的纳税决定不服。可以先申请复查，且不需要交纳半数，这在20年前是需要的，后来被宣布违宪，若驳回，可向上级机关提起，若对上级机关的决定仍不服，可诉讼，二级二审。

       程序标的

       诉讼的程序标的，是诉讼程序之“形式的”标的，诉讼针对的行政处分。早年认为针对复查决定，而不涉及第一次的决定，若撤销，则行政机关重新决定，使得案件反复。现在一并撤销第一次和复查的两个决定，一并解决纷争，并可以直接重新决定，有利于案件的直接解决。

       若存在行政机关的变更处分和原来的处分，那么是需要重新诉讼还是可以直接合并。德国采吸收说，只救济最新的处分，不需要回归行政不服阶段，有利于救济的效率。

       诉讼标的

       台湾行政法院向来判例判决多沿袭民事诉讼上传统的实体法说的诉讼标的理论，认为行政诉讼之诉讼标的乃是实体法上之法律关系之主张。但主张课税处分违法并损害原告权利之权利主张说，符合德国的实践。

       “总额主义”与“争点主义”的争论

       总额主义认为，诉讼标的，并非行政处分本身，而是「系争行政处分（或其拒绝或不作为）客观上违法，并因此使原告之权利遭受损害」之原告的权利主张（是否正当）。即审判法院是否核定了正确的应纳税额。

       争点主义认为，第一说（广义的争点主义）：与课税处分理由有关之税额的适否（处分理由之基础事实）。第二说（狭义的争点主义）：在申请复查程序中所争执的处分违法事由（具体违法事由）。即以原告诉讼时提出的争点为标准，不可以再提出。以课税处分理由的范围内，以关于税额的正确与否作为整个的审判对象。

       总额主义更有利于保护纳税人权利，争点主义可能剥夺原告纳税人追加变更处分违法事由的权利，仅是狭隘地局限于部分税额。同时总额主义也可以追求共同的课税，兼顾公共利益和个人利益。

       而总额主义应当由法院作出裁判，而不是由税务机关重复认定。同时总额主义也允许纳税人扩张诉讼请求。

       配套措施：一是，可能增加法官的工作负担，因此调查义务有限。二是，对于新证据，当事人的表达和防御机会不能剥夺。三是，采取类似于争点主义的做法，对既判力应采有限度的方式，以已经采纳在本案的事实为限。之外的事实则可以由当事人另案提起，已有利于公益。

       　　中国大陆特殊经济区域的法律协调

       　　　　——陆易

       中国大陆特殊经济区域主要的税收立法主要分为三个层次：一是普遍适用的法律法规；二是特殊经济区域税收管理暂行办法（国家税务总局颁布），特殊经济区域海关监管暂行办法（海关总署颁布），特殊经济区域外汇管理暂行办法（国家外汇管理局颁布）；三是特殊经济区域管理条例（特殊经济区域所在地省级人大制定），特殊经济区域地方财政扶持办法（特殊经济区域所在地区地方人民政府颁布）。而目前立法存在的主要问题是：立法层次普遍不高，立法滞后，立法分散，特殊情况下某些立法的执行可能阻碍特殊经济区域功能发挥。

       中国大陆特殊经济区域税收立法的冲突与协调。目前的冲突主要存在横向冲突与纵向冲突。因此需要针对特殊经济区域制定统领各项政策的法律文件，并对特殊经济区域各类法律文件进行清理和归并，逐步实行“先立法、再运作”的模式运营特殊经济区域。

       大会主题发言（16：00——17：40）

       主持人：张志勇（北京市国家税务局局长）

       　　Reuven S. Avi-Yonah（美国密歇根大学法学院教授）

       发言人：地方政府间税收不当竞争的法律规制

       　　　　——徐孟洲（中国人民大学法学院教授、博士生导师）

       首先明确税收竞争的概念，其次是政府间税收竞争产生的主观与客观原因，再次是研究现有的税收不当竞争的表现形式，最后则是如何运用法律规制的方法反对和禁止税收不当竞争行为。因此在税法和竞争法有交叉关系。但税收上的竞争和商业竞争在性质上是不同的。

       税收竞争的概念

       税收竞争包括国家间税收竞争和国内税收竞争，前者主要是为了提升国家竞争力，政府运用税收手段作为参与竞争的方法；而后者则是本次发言关注的重点。国内税收竞争主要反映的是国内政府。广义上，税收竞争是指独立性的政府所采取的任何形式的非合作性税制设定行为；中义上，增加了一个限定条件，即要求每一个政府的税收政策能够影响税收收入在政府间的分配；狭义上，进一步限定了政府预算相互依赖性的原因：税收竞争是独立性政府的非合作型税制设定行为，每一个政府的政策选择都会影响流动性税基在这些政府所代表的地区间的配置。

       因此，税收竞争是政府为了某种目的所采取的税收政策影响到其他政府的税收政策时产生的。将税收竞争定位于政府为了吸引居民或资金而采取各种优惠手段或增加纳税人的不利负担。

       主观与客观原因

       客观原因主要源于财政分权，地方各级政府各有其独立的财政利益，地方政府为促进本地的经济发展和税收利益。主观方面主要是政府的绩效管理造成的，如GDP指标。

       税收不当竞争行为的表现

       经济转型的过程中表现突出，不当税收竞争也被称为有害的税收竞争。但无统一的判定标准。OECD关于有害税收竞争的报告提出了三个标准：一是对所得实行超低税率或零税率，我国就存在这种问题；二是税收制度封闭保守；三是税制运作缺乏透明度，不能进行有效的信息交换。这种竞争侵蚀了税基，阻碍了资源合理流动，对经济信号造成了扭曲，也增加了税收成本。因此可以有一个基本的判断标准。

       法律对税收不当竞争行为的规制

       从税收立法和竞争立法上对不当税收竞争行为予以明确，目前的竞争法（反不正当竞争法和反垄断法）只是禁止政府滥用权力来阻止竞争。滥用权力表现在税收方面，如税收优惠行为的表现形式，应当在法律上予以明确。此外执法方面的难点即针对地方政府的执法机构和执法程序如何设置？在反垄断法的草案中曾有专门一章反行政垄断，但由于执法机构的设置问题因而取消整章。我国目前行政性垄断严重，行政性垄断成为一些地方政府问题的深层次根源，因此若不在反垄断法中予以规范，也应有相应的法律对此进行规制。

       结论：税收竞争问题是税法学界和实际生活中的一个突出问题，应该有专门和深入地研究，并思考解决办法。

       Tax Collection Enforcement in Indonesia during Objection and Appeal Stage

       ——Danny Septriadi（印度尼西亚）

       印尼的宪法应予以修订，才能更好地保护纳税人权利。

       印尼的司法系统，宪法法院、最高法院、特别法院。最高法院下面设立公共法院（民事、刑事）以及宗教、军事和国家行政法院。特别法庭包括儿童法庭、人权法庭、商业法庭、滥用权利法庭，以及涉及公共司法权的税务法庭。因此税务法庭不在最高法院下，具有一定的独立自主性。税收法庭设在财政部大楼里。而目前财政部管理关于税收的所有问题，因此有人指责财政部可能对税收问题有过多的干预。但议会认为并不存在这样问题，税务法庭有很大的独立性，法官也能保证公正。政府则认为财政部和法律规则委员会同意将税务法庭移交给最高法院，但财务总长认为政府不能把对税务法庭的监督权移交给最高法院。但至今税务法庭依然处在财政部之下，其庭长为前任财长。

       正式税收通知一月内纳税人应缴纳税款，纳税人递交抗议或提出诉讼都不能延误税款缴纳，按照宪法法庭规定，进行此类案件审理，必须上缴一般税款作为审理费用，因此对纳税人而言构成很大的经济负担。政府认为这种做法可以避免案件过多。若纳税人胜诉，有争议税款的50%将会返还，并包括2%的月利息。税务法庭的缴纳税款的裁决不能因为无辜而不交。个人认为纳税人更愿意接受利息补偿，而不愿意上缴50%的税款。若数额巨大，纳税人就无法诉讼，从而处于不利位置。纳税人对正义和明确性的需要更为迫切。

       税收司法中当事人权利

       ——李荣法（北京市君泽君律师事务所高级合伙人）

       关于税务案件的管辖权，目前存在两方面问题：一是地域管辖存在缺陷，法院按照行政区划设置，法院的经费来源完全依赖当地政府、人员工资上来源于地方财政（而地方财政的收入又直接来源于税务机关的征收）、人事制度上隶属于地方组织部门及各级政府等等，因而就不可避免的存在着大量的涉税案件审理受到当地行政机关的干涉。难以保证法院的事实上独立，即不能保证其中立的裁判者地位。二是级别管辖存在缺陷，主要由基层法院管辖，尤其在我国已加入WTO 的背景下，部分纳税人漏税、偷税、抗税、骗税及避税的手段不仅种类繁多，花样翻新，并且有着向高智能、隐藏性更强等方向发展的趋势，这无疑加大了税收司法的难度，对基层法院提出了更高的要求。但司法实践中，各级司法机关特别是基层法院里既懂法律、经济又懂税务、税收并精通税务会计知识的高素质复合型司法人员非常少。

       税务案件管辖权问题的解决：首先应当赋予当事人在起诉时对管辖法院的选择权。即当事人既可以选择在当地基层人民法院起诉也可以选择在上一级中级人民法院起诉。若选择基层法院管辖，即表示纳税人接受了税务机关与基层法院可能的关联关系，对于判决更容易接受。中级法院一般设立在市以上的行政单位，并且法官由市一级的人大任命，法院的经费和供给也由市一级财政承担，可以较好解决法院和税务机关可能存在的利益上的关联。其次，在中级和高级人民法院设立专门的税务法庭，审理税务案件。