为适应我国改革开放的需要，从上世纪80年代开始，我国按照不同的资金来源和所有制性质，实行不同的企业所得税制度。1991年将适用于外商独资企业和外国企业的两个所得税法，合并为《中人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，1993年将适用于国有、集体和私营企业等内资企业的所得税条例，合并为《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，形成内资企业、外商投资和外国企业两套所得税制度并存的模式。这套不符合国际惯例的税制设计，给予外商投资企业和外国企业在应纳税额、税率等方面比内资企业更多的优惠，适应了当时对外资市场准入限制较多的现实，用法律的系统调节弥补了投资环境的缺陷，除了为外资创造较多的投资机会之外，更主要的是为中国的经济发展争取到了大量宝贵的外资资金，并一定程度上使国内企业学到了发达国家的管理经验和先进技术，带动了国内企业的发展，对整个国民经济的快速发展起到重要作用。但是，在经济发展过程中，“内”、“外”有别的税收制度也暴露出诸多弊端，我国自身经济发展需要和经济全球化趋势均对两种有差异的企业所得税制度提出了变革要求。必须要对现有的企业所得税制度尤其是其中的税收优惠政策这一关键问题加以改革。[1]国家税务总局局长谢旭人在今年全国两会答记者问时就坚定地指出：“为了适应加入世贸组织新的形势，促进企业公平竞争，一定要统一内外资企业所得税。”[2]而改革外资企业所得税税收优惠自是其应有之义。

       一、税收优惠的实质

       税收优惠是政府根据一定的社会政策和经济政策，对某些特定的课税对象、纳税人或地区给予鼓励而采取的减轻或免除税收负担的措施，实际上是政府给予纳税人的一种非直接的、合法的、目标明确的补贴。[3]目的是通过牺牲一定的税收收入实现一定的经济目标，包括调节产业结构、提高企业技术、鼓励对外出口等关乎国家经济可持续发展的目标。因此任何的税收优惠设计和出台都必须旨在实现国家在不同时期的税收政策目标，这是我们分析有关税收优惠问题的关键前提。

       二、我国对外资税收优惠的主要内容和特征

       有专家曾经指出，“我国对企业所得税分别不同所有制形式的企业、不同地区、不同行业、不同产品所分别实行的繁多复杂的税收优惠措施，虽然这些税收优惠措施都起到积极作用，为了保持政策、法规的一贯性和连续性，其中有些税收优惠措施还必须继续实行，但它们仍然是创造公平竞争的市场环境，完善我国整体投资环境的一大障碍。”[4]也就是说，目前对于对外资税收优惠问题的争议源于内外资企业在税收问题上的不公平待遇。

       1.在应纳税所得额的确定方面。

       1）税前扣除规定和标准不同。主要是坏账准备、利息支出、业务招待费、企业职工工资支出和福利支出，以及捐赠支出的列支规定不同。如对于公益性、救济性捐赠支出，内资企业不得超过年应纳税所得额的3%，而外资企业 的这部分支出则没有限制，允许全部在税前扣除。再如在业务招待费开支上，内资企业不分行业，一律按销售(营业)收入的一定比例在税前扣除；而外资企业则是 分行业，依据销售收入和营业收入，按不同比例计算在税前扣除。

       2）资产的税务处理规定不同。主要是固定资产的折旧年限、固定资产净残值率规定不同。如固 定资产的折旧年限，内资企业由行业财务制度规定，而外资企业由税法规定。再如固定资产残值比例的规定，内资企业为原值的5%以内，外资企业则为原值的 10%以内。再如外资企业取得的股息是免税的，而内资企业取得的股息则要征税等等。

       2.在税率方面。

       《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定，对外商投资企业按所得额 30%征税，另征3%的地方所得税；《中华人民共和国企业所得税暂行条例》规定，企业所得税税率为33%。由此可见，内外资企业的名义所得税税率是一样 的，都是33%。差异主要来自优惠税率。《外商投资企业和外国企业所得税法》规定：对在中国境内未设立机构、场所的外国企业 而有来源于中国境内的应税所得，按20%的税率征收预提税；对生产性的外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利年度起，在第一年至第五年内，分别 给予免税或减税的税收优惠。设在经济特区、沿海、经济开放区、经济技术开发区、浦东开发区导向外资企业减按15%的所得税率征收。如果再加上其他的税务优 惠，外资企业在中国的平均税负只有11%。相比之下，中国一般内资企业的平均税负率要高出一倍，达到22%，国有大中型企业的税负率更高达30%。[5]

       3．税收优惠方面。

       这里的税收优惠是指规定在《外商投资企业和外国企业所得税法》及其《实施细则》中以及其他相关法律法规中专门给予外资的税收优惠，亦即狭义上的税收优惠。

       1）这些优惠的侧重点主要在吸引直接投资、鼓励出口、使用先进技术等方面。如我国对设在经济特区的各类外商投资企业都按15%税率征收企业所得税，并给于“减二免三”的税收减免；对沿海经济开放区、经济技术开发区的外商投资企业，减按24%的税率征收企业所得税；对在国家级高级技术产业开发区设立的外商投资企业，减按15%的税率征收企业所得税。这不同于国家对于内资企业优惠政策主要侧重于劳动就业、社会福利和环境保护、遭受自然灾害等方面。

       2）优惠的方式不同。内资企业优惠方式主要是直接减免税，而外资企业不仅有直接减免税,还有再投资退税等方式。

       以上三个方面反映出，内外资企业在经营过程中，税收待遇差别很大，外资企业享受的是“超国民待遇”，这将内资企业明显置于不利地位。究竟是什么原因使得对外资税收优惠这种“超国民待遇”在中国产生并经历了数十年的发展？又是什么原因使得现阶段要求改革这种不公平状况的呼声日渐强烈？这就不得不对历史和现实进行客观的分析，前提是把这些措施放在其本身所处的各个历史时期的经济、社会状况去考虑。

       三、给予外商投资企业和外国企业更多税收优惠符合改革初期的现实需要，作用巨大。

       （一）我国传统的税收优惠具有“外资性”的特点，即税收优惠政策主要用于外资企业，是典型的涉外税收优惠。这是有一定的社会经济背景的。

       1、改革开放初期面临资本稀缺

       改革初期，城乡经济体制改革需要大量建设资金，而当时的投资管理体制主要是通过财政渠道根据计划安排建设资金，社会很难提供大量市场性资金满足建设需求，引进外资成为刺激我国经济增长的首选途径，因此给予外资税收上更多的优惠待遇。

       2、改革开放初期各经济主体之间利益冲突不明显

       改革初期我国的财政收入绝大部分来自国有经济，外资比重甚小，因此国家在不提高利润上交比例和税率的情况下，给予外资的税收优惠造成的财政收入的减少部分不会影响国家与未享受税收优惠纳税人之间的关系。另一方面，未享受相同优惠的纳税人主要是国有企业，基于当时的企业经营机制，它们不是独立的利益主体，没有通过税收优惠获得巨大利益的内在驱动力。总之，相对单纯的利益关系使得外资性的税收优惠得以贯彻。

       3、改革开放初期的投资风险的影响

       政治环境上，经历了“文化大革命”后，外国投资者在改革初期对我国的政治稳定性等持有疑虑；经济环境上，企业赖以生存发展的法律体系并未形成，甚至一些相关法律、法规尚未出台。基于这些投资环境方面的原因，外资认为进入中国的风险偏大，于是我国出台对于外资的更多税收优惠以提高其收益率便是十分必要的。

       （二）对外资税收优惠连同其他优惠措施，对多年来我国经济的快速发展起到重要作用。

       截至2004年12月底，全国累计批准设立外商投资企业508941个，合同外资金额10966.08亿美元，实际使用外资金额5621.01亿美元。[6]外资的大规模投入，有效的缓解了中国建设资金紧张的矛盾，成为中国经济保持快速、稳定发展的最重要动力之一。[7]同时，外资在中国的投资、生产，促进了我国产业结构、产品结构的调整，提高了我国的生产技术水平和企业管理水平（尤其在中外合资、中外合作企业中）。总之，20多年来改革开放和经济发展的巨大成就一定程度上归功于“外资性”税收优惠政策对外商投资和外国公司的吸引。

       四、现阶段改革外资税收优惠符合我国经济进一步良性发展的总体需要。

       随着经济形势的发展，原来适合外资税收优惠的土壤已经逐渐消失，原有的优惠措施可以发挥的积极作用正逐渐减少，弊端不断显现。

       （一）、税收优惠自身固有负效应愈发明显

       税收优惠措施自身是把双刃剑，达到其目标功能的同时，伴随着许多固有的负效应。而在现阶段，这些负效应与社会经济发展中产生的矛盾结合起来，变得愈发的明显和亟待解决。

       1、减少财政收入

       前面提到，税收优惠是政府有目的的一种隐性的补贴，目的是通过减少财政收入获得其所希望的一种经济效应。由于给予外资税收待遇不同于内资企业，外资企业隐含的所得税率大大低于内资企业所得税，税款流失是明显和必然的，这同时带来内资企业偷逃税、“假外资”衍生等并发症，长此以往，必将带来财政收入更多的流失。

       2、易于违背税负公平原则

       税收优惠的适用以时间、地域、和经济环境为转移。[8]各级政府对税收优惠的出台、调整、取消有可能使得同行业的公司按不同的规定征税，有违税负公平的原则，不符合宪法精神和经济稳定发展的要求

       3、税法执行效率降低

       优惠措施处于特殊目的而出台，并非一般性的税收规定。这一方面使得税收优惠措施执行繁琐，增加执法难度，容易造成审查疏漏等错误；另一方面，不仅纳税人，即使税务人员面对变化快、内容多的优惠措施的掌握也不尽详尽，给腐败现象蒙蔽视听提供了可乘之机。

       4、税收优惠效果受其他因素影响

       影响外资税收优惠效用的国际因素也不得不考虑。给予外国投资者的税收优惠的利益不一定由其真正得到。投资者能否真正得到东道国所给予的税收优惠，取决于资本输出国能否实行税收饶让。如果实行税收饶让，则税收优惠的好处将归投资者，如果不实行税收饶让，税收优惠的好处将落入资本输出国政府手中。目前与我国签订税收协定的80多个国家中，大多数未实行税收饶让，[9]那么我国给予外国投资者的税收优惠最后多数成为外国政府的“收益”。

       （二）、外资税收优惠的生存土壤变化

       经过20多年的改革开放，我国投资环境得到极大改善，目前我国已成为世

       界上最具投资吸引力的国家之一。此外，我国成功加入WTO，与各国投资者关系日益密切。政治环境上，我国政局稳定，国家坚持改革开放政策，外国投资者可以放心投资。经济环境上，我国建立健全了一系列市场经济必需的法律法规，为投资者利益提供法律上的保护。上述中国经济发展环境的深层次变化要求我国坚持科学的发展观，保持经济发展的可持续性，改变过去一味减税让利、重视利用外资总量的办法，换之以符合WTO国际规则的国民待遇前提下的，重视利用外资质量的税收优惠政策。

       （三）、外资税收优惠造成国内经济发展诸多矛盾

       1、“内”、“外”矛盾

       根据我国《外商投资企业和外国企业所得税法》及其《实施细则》的规定，对外资企业实行普遍优惠待遇，形成了内外资企业税负严重不公。中国的内资企业所得税负担重并不重在税率上，其实名义税率是一样的，都是33%。但是外资企业的税收优惠过多，比如特定区域、特定行业的减免，再投资退税，内外有别的地方税制，而内资企业税收优惠少，法定税前抵扣也太少，使得实际税率很高。所以就造成了名义税率相同，但实际税率相差很大。

       而另一方面，目前外资企业主要投资于劳动密集型和其他一般加工工业，而这类企业的竞争又多以价格竞争为主，内外资企业由于税收优惠造成的税收环境方面的差异，形成了市场竞争力方面的落差。

       在价格竞争上，由于外资企业税负低，从而产品成本也相对较低，这样，它就可以有足够的空间与内资企业展开价格方面的竞争。在人才竞争上，外资企业没有内资企业计税工资规定的限制，可以将企业雇员工资在计算企业应纳税所得额时全额扣除，因而，外资企业实际负担的员工工资与其支付的员工工资是相同的。因此，随着外资的大量进入带来的优厚工资待遇的吸引，内资企业必将出现人才流失现象，从而使之面临人才缺乏的困境。

       2、地区矛盾

       对外资企业按投资地区实行差别待遇，沿海优于内地的梯级税率的优惠措施，导致沿海地区投资回报率大幅度提高，大量资本向这些地区流动，导致了内地投资吸引力相形见绌，地区矛盾突出。

       3、政策矛盾

        本文前面已经指出，税收优惠必须能够真正符合国家的经济目标。从这个意

       义上讲，税收优惠政策与国家其他政策应当相互呼应，同方向发生作用。从总体上看，我国对外资税收优惠政策在一定程度上和一定范围内体现了国家产业政策的要求。但由于税收优惠规定较为“粗放”，对优惠产业不够细化。按照我国《外商投资产业指导目录》，对于外商投资投资方向进行产业指导，一一列举，界限清楚。而对外资税收优惠则规定比较笼统。如税法规定，设在经济特区的外商投资企业和在经济特区设立机构、场所从事生产经营的外国企业，不分产业性质都按15%优惠税率征收企业所得税。这是与产业政策区别对待的方针不符的，减弱了产业政策的导向作用。另一方面，由于对外资总体上实行普遍性的低税率和减免税优惠，也导致外商把资金投向规模小、技术含量低的行业。

        4、战略矛盾

       近20多年来的中国经济发展战略，是以东部沿海地区发展的基础上辐射、带动中西部地区。因此，对外资税收优惠自产生时就将重心向东部沿海地区倾斜，使得这些地区成为投资热点，经济突飞猛进，历史地看，税收优惠政策是明智的、有效的，应记一功。现在，随着国家经济建设战略的发展变化，战略重心正向着中西部地区转移，税收优惠措施应积极配合国家经济战略的实施，况且，优惠政策本身就是国际经济战略的组成部分。所以，税收优惠应向中西部转移，吸引更多的外国资金投入西部大开发的建设中来。

       但从目前看，对外资税收优惠改革是滞后了。正如历史上出台对外资税收优惠一样，现在我们仍要结合现实的经济发展需要，积极调整现有的法律规定，才能使得税收优惠这一经济策略发挥其积极的作用。

       （四）小结

        本节论述了对外资税收优惠面临的现实挑战，尽管财政收入的减少看起来是税收优惠引资的最主要成本，但结合所论述的矛盾问题可以发现，人为设计的税负不公是税收优惠对我国经济发展的最主要不利影响。应对现有的税收优惠措施加以改革和调整，以适应我国经济发展的需要。

       五、应坚持公平与效率的统一对外资税收优惠进行改革

       （一）改革原理——公平与效率的统一

       对外资税收优惠的出台，基本上说是以追求经济建设的快速起步和高效进行为目的的。时至今日，这些倾斜性的优惠措施已严重影响了市场的公平竞争，地区的均衡发展，取消外资“超国民待遇”呼声日渐高涨。公平与效率的关系问题在税收优惠问题上应得到正确的理解，这是解决对外资收优惠诸问题的关键。

       第一，公平与效率问题是生产力与生产关系的反映。效率归根结底表现为生产力的提高，是人与自然的关系；公平归根结底是对一定生产关系的价值肯定，涉及人与人的关系。[10]社会的进步首先是生产力的发展，即效率问题，不能在生产力未达到相应阶段就盲目扩大公平从而削弱经济效率；反过来，生产力发展到一定阶段，效率的进一步提高就需要生产关系适应生产力的发展需要，自觉调整社会公平，尤其是分配公平，防止分配差距过大，以适应社会财富更加丰富的事实需要。

       第二，马克思说：“人们按照自己的物质生产率建立自己的社会关系，正是这些人又按照自己的社会关系创造了相应的原理、观念和范畴。所以，这些观念、范畴也同它们所表现的关系一样，不是永恒的。它们是历史的、暂时的产物。”[11]生产力与生产关系的矛盾运动决定了整个社会由低向高发展，效率与公平的关系也随之发展变化。不同的效率、公平观对于特定的历史时期都具有合理性。

       对外资税收优惠措施历史地符合经济发展效率的要求，但由于现实中不公平问题已经严重影响了经济发展效率的进一步提高，因此应重新审视和调整这些措施，解决由于优惠措施导致的内外资发展不公平问题，促进效率与公平的统一。

       （二）改革原则——税收公平主义及其合理例外

       依据上述原理，不否认对外资税收优惠的历史功绩及积极作用，但现在应合理安排效率与公平的关系，使二者相适应。这就应当坚持税收立法的基本原则——税收公平主义。

       所谓税收公平主义，是指税收负担在国民之间公平分配，在各种税收法律关系中，国民的地位必须是平等的。这是近代法平等性原则在课税思想上的具体体现。[12]这里的国民应当指的是广义上的纳税人。

       这一原则虽未直接规定在我国宪法中，却直接体现着宪法的基本精神。课税中对情况相同者给予相同对待，不同者实行不同对待，根据税收负担能力进行课税，是税收公平的主要内容。但税收公平也不是绝对的、不能变通的。税收优惠措施在税收负担上未按照相同能力相同负担，给予特定纳税人不同地位，“在公平上是不理想的”，但关键要看“该措施目的是否合理，为实现该目的的税收优惠是否有效，该优惠措施何种程度上侵害了公平负担的原则”。可见，税收优惠措施的安排，应当具有能够达到一定效率的合理目的，同时不违背社会对税收公平的最低需要。这种最低需要，应当是纳税主体平等的地位不受侵犯。因为具有平等的地位，是纳税人获得税收公平的前提和基础，否则一切税收公平皆无从谈起。税收优惠的设计不应脱离税收公平的底线，应当是能够反映税收公平的税收优惠，即不因纳税人投资来源等主体身份的不同而设计出的，以合理的效率追求为目标的，适用于全体符合国家产业政策、出口政策、地域政策等宏观经济战略的主体的统一的税收优惠。税收是财富分割的利器，是再分配的重要手段，坚持公平主义为原则，以统一的、合理的税收优惠为例外对于国家的税收制度至关重要。

       （三）改革方向——统一内外资所得税，另行制订企业税收优惠措施。

       根据上述原理和原则分析，应当统一我国内外资企业所得税法，同时将内外资企业税收优惠加以统一并另行制订。

        1、统一内外资企业所得税

        制订统一的《企业所得税法》，解决现有的两部法律并存的现象。首先，将

       纳税人合并为统一的企业法人纳税人，不再划分内、外资企业；其次，科学计算并统一规定企业所得税税率；再次，统一税基，包括统一税前扣除标准、资产处理标准等等。

        以上内容如税率、税前扣除等在现行的《外商投资企业和外资企业所得税法》中，都有对外资区别于内资的优惠性规定，也是本文所论述的对外资税收优惠的一部分。统一后的所得税法，在这些方面不再有不同规定，下面重点论述新的税收优惠措施的设计。

        2、统一新的税收优惠措施

        将现有的税收优惠措施进行清理，制订统一的税收优惠办法，坚持国民待遇

       原则和税收公平原则，享受主体不再区分内、外资企业。企业是否享受税收优惠，取决于其生产经营行为是否符合国家宏观经济目标的要求。

       1）建立以产业政策导向与区域发展战略导向相协调的所得税优惠机制。

       我国现行的所得税优惠政策主要给予了外资，并且以地域导向为主，统一后的税收优惠政策应转移到以产业发展导向为主、区域发展导向为辅上来，以贯彻实施国家的产业政策。把优惠政策与转变增长方式结合起来。对于中国鼓励投资的项目、地区和产业给予优惠，对节约用地、节约能源的项目，对产出大效益好的项目给予支持。[13]同时，按国家产业政策发展序列要求，对能源和原材料工业、交通运输和通信业、农林水利等基础产业和设施、高新技术企业以及其他亟需发展的产业和项目，根据需要给予不同的税收优惠。对于市场基本饱和、生产能力过剩的产业，不予税收优惠。同时配合我国经济发展重心向中西部转移的战略部署,应对区域性优惠政策加以调整,区域发展导向应逐步从目前的沿海地区转向中西部地区。最终建立以产业政策导向与区域发展战略导向相协调的所得税优惠机制。

        2）.税收优惠政策应以间接优惠为主、直接优惠为辅。

       我国目前的税收优惠政策大多采取直接减免税优惠形式，这种优惠方式比较单调。而且仅对外资而言，由于我国与多数国家之间没有签定税收饶让协定,政府在放弃了大量收入的同时,外资企业并不能真正从中获利,导致大量税收收入流向国外。目前国际上吸引外资的税收政策工具主要有加速折旧、投资抵免、放宽费用扣除及列支标准、亏损结转等间接优惠形式及直接减免税形式,其中尤以间接优惠为主,其效果明显好于直接减免税等直接优惠形式。因此,我国的税收优惠政策应以加速折旧、放宽费用扣除标准、投资抵免等间接税收优惠为主,同时配以一定的直接优惠形式。

       3）国家经常对税收优惠进行变动，各级政府税收优惠层次多、内容繁杂给税收优惠政策有效执行带来困难，也难以体现税法的严肃性。因此，应将税收优惠统一制订法规，不仅规定上述基本优惠方法和适用条件，而且规定地方各级政府自行制定税收优惠措施的实质性要求，即规定其所具有的自行制订税收优惠的权限、幅度及相关法律责任。

       六、对“万一论”的回应

       （一）《财经时报》2004年12月18日刊出《地方政府需要外资，中外企业所得税并轨搁置》一文，指出甚嚣尘上近2年的中外企业所得税并轨近来平息了下来，作为主管外资工作的商务部所受到的指责并没有因此而停歇，因为很多人士指出，此次没能实现两税并轨的主要原因是商务部的阻挠。纵观近年来学术界的研究和媒体报道，并轨改革最主要的障碍在于一个“万一假设”，即万一外资不来了怎么办。

       外资对中国经济的巨大推动力举世瞩目，截至2004年12月底，全国累计批准设立外商投资企业508941个，合同外资金额10966.08亿美元，实际使用外资金额5621.01亿美元。[14]已经连续10年居发展中国家之首，2002年更高居世界第一。如此巨大的外资对中国经济的推动作用是不容忽视的。因此，“并轨”所可能产生的阻止外资进入的“不利后果”，使得“万一假设”成为持不同意见者最担心的地方。

       而且严峻的事实也摆在眼前， 美国众议院税务委员会近期通过的《本土投资法》，将针对美国公司海外收益的所得税税率由35%下调为5.25%，期限为一年，条件是将这些收益投资于美国。据摩根大通测算，这将为美国带来超过4000亿美元的回流。有人认为，随着中美经 济相互依存度越来越高，这一美国经济的“暖流”很可能意味着中国经济的新“寒流”；另据媒体报道，54家在华跨国公司联合向财政部、商务部和国家税务总局同时提交一份名为《在华投资的跨国公司对新企业所得税法的若干看法》的报告。报告提出希望两税合并后，继续给予外资公司一定的税收优惠政策。[15]

       （二）究竟合并内外资企业所得税法，统一税收优惠措施会不会造成外资大量流出，威胁中国经济发展呢？笔者认为答案是否定的。

       1、现阶段，税收优惠并非吸引外资的首要因素。

       一般来说，对FDI的吸引力主要有五个因素：一是市场潜力，二是政局和法律，三是要素禀赋的比较优势，四是成本和激励因素，包括税收优惠措施，五是东道国拥有的特定产业集群。FDI在这些因素中最关心的是基础设施、现有外资状况、工业化程度和市场容量等。而不是税收优惠措施。[16]比如乌拉圭曾经是世界上对外资征税最低的国家，但外资并不感兴趣。美国对外资企业不实行税收优惠，却仍有大量外国企业趋之若鹜去投资。就我国而言，改革开放的成就之一就是投资环境大大改善，尤其是加入WTO之后，关税水平大幅降低，对外资实行国民待遇，国内市场逐步扩大开放，具有极大的投资空间。大量外资涌入的事实表明，外资主要关注的是中国市场本身的潜力，而非税收优惠。所以通过税收优惠措施的科学安排，将会继续留住大量热心中国市场的外资，同时还使我国引进外资的结构和质量发生质的飞跃，使更多的外资投入到我们更需要的产业中去。

       2、当然，作为既得利益的享有者，外资当然希望继续享有固有的税收优惠。不过中国税收优惠措施的改革，实质上并未损伤外资的投资利益。

       1）因为调整税收优惠措施只是原有的税收优惠被统一的税收优惠取代，外资享有与国内企业一样的优惠待遇，并非不再享有税收优惠。实施企业所得税并轨改革，只是优惠政策的调整。以前实行的是“普惠制”，即具备外商“身份”就享有税率减免；改革后会实行“特惠制”，采取企业行为认定方式。

       2）由于清理了法律中规定的不同的税收优惠，新制订的企业所得税法在税率方面肯定低于现行的33%的名义税率，对外资还是具有吸引力的。

       3）国家在立法修改时，应安排合理的过渡期，保证过渡期内外资仍享有原有优惠，同时加快推进外资自身调整，以适应新的税收优惠措施。中国财政部常务副部长楼继伟日前表示：“1993年税制改革时留了5年过渡期，而且也被企业所接受，这次仍然会留若干年，甚至是10年。”另外，企业所得税并轨改革如果能够与增值税转型改革同时推出，两种改革对外资企业利益的“一增一减”效应，也会有利于熨平利益波动，减缓冲击力度。[17]

       综上所述，企业所得税并轨改革，会对吸引外资产生一定程度的影响，但由于外资对于中国市场巨大利益的渴望没有消失，加上我国积极采取与改革相关的配套措施，便可以系统性地解决好对外资税收优惠的改革和调整问题。毕竟，企业所得税并轨改革，税收优惠措施的统一，是为了我国市场经济在公平竞争基础上更效率的运行，只有这样的市场经济，也才是最吸引外资的市场经济。

       [结语]

        对外资税收优惠的改革，关系到我国引进外资的前景，关系到我国市场经济的进一步稳步、协调发展，必须坚持效率与公平的历史地统一，以经济发展现实需要为出发点，制订系统化的改革措施。相信改革后的中国的税收优惠，将会真正全面、正确体现国家的经济目标，与其它经济政策一起助推经济的发展。