引言

       随着海峡两岸经贸的往来，大陆台商面临越来越多的被重复征税的困境。如何避免对台商双重征税的问题，正变得越来越迫切。2005年5月，胡锦涛总书记与亲民党主席宋楚瑜先生会谈后达成共识，其中就有两岸应当商谈处理好这个问题，海峡两岸都希望可以解决双重征税问题，同时，两岸相关的行业组织也能够尽快就处理避免双重征税问题进行接触和交换意见，达成共识，以保障台商的正当权益。[1] 由此可见，努力构建和平稳定发展的两岸关系，已经成为两岸同胞的共同心愿，也成为国际社会的普遍期待。应当努力构建和平稳定发展的两岸关系，其中重要的一点就是要加强经济上的交流合作，互利互惠，共同发展。深化两岸经济交流合作，是实现两岸经济共同发展繁荣的必由之路，也是两岸同胞的共同利益所在。因此，解决海峡两岸双重征税问题，不仅是保障台商利益的经济问题，更是推动海峡两岸和谐稳定的政治问题。

       一、海峡两岸双重征税的现状

       （一）海峡两岸经贸发展现状

       从大陆实行改革开放起，受大陆廉价劳动力和潜在市场的吸引，台商开始试探性地对大陆进行投资。到20世纪80年代末台商迅速将投资重心转移到大陆。 [2]两岸在相继加入世界贸易组织后，经贸互动进一步加大，大陆不仅对台湾保持了大量的贸易逆差，而且也为台湾的剩余资金提供了广泛的投资机会。例如，2005年两岸经贸关系继续向前发展，大陆对台湾的贸易逆差额达581.3亿美元，居祖国大陆贸易逆差来源地的第一位；在大陆的外资来源中，台湾对大陆的投资已位居第七。2005年，祖国大陆批准台资项目3907项，合同台资103.6亿美元，实际利用台资21.5亿美元；两岸间接贸易额达912.3亿美元。两岸人员往来再创历史新高。2005年，台湾居民来大陆突破400万人次，创历史新高；大陆居民赴台近16万人次，其中应邀赴台交流33421人次。两岸交流交往几乎涵盖了文化、教育、科技、体育、卫生等社会生活的方方面面，交往领域进一步拓宽。[3]

       但是，与经贸往来日益密切不同，两岸双重征税问题仍然突出，这种状况与双方都在迅速地融入经济全球化进程的时代要求是格格不入的，也是与公平税负的原理[4] 相矛盾的。两岸税务合作严重滞后于海峡两岸的经贸发展。究其原因，既有政策方面的人为性障碍，也与两岸长期以来缺乏税务合作的实践与经验等方面的不协调等客观因素有关。但是，加强两岸经贸合作，符合两岸同胞的共同愿望和根本利益，因此也是我国政府的一贯主张，对此我们一直采取了积极措施来加以推动。我们可以说，台湾经济能够保持目前的发展状况，是与两岸的经贸合作密不可分的。历史告诉我们，任何违背客观经济规律，出于某种政治目的，对两岸经济合作加以人为限制和干扰的做法，都是不得人心的，最终伤害的是台湾的经济，是台湾民众的切身利益。不过，让人欣慰的是，两岸正在以务实的态度推动全面的经贸合作与发展，这将为金融的相互开放提供巨大的制度性需求。[5]

       （二）海峡两岸所得税制的异同

       从开征个人所得税的目的来说，台湾地区与大陆既有相同之处，也有一定区别。大陆开征个人所得税主要是为了调节纳税人的收入，缩小人们的收入差距，而不是为了取得财政收入。台湾的个人所得税实行累进税率，也起调节作用，但与大陆比，边际税率比较低，调节的力度不强。台湾的个人所得税除了调节收入以外，还有明显的组织财政收入作用。据统计，1999年台湾地区的个人所得税收入占全部税收收入18%左右，大大高于大陆同期不足5%的比重。

       台湾的个人所得税采取的是总额课征制，对在台湾境内有住所，并经常居住在台湾境内的个人和在台湾境内无住所，但在一个纳税年度内在台湾境内居留合计满183天的个人，以及有台湾来源所得，但非台湾境内居住的个人征收。对纳税人在纳税年度内取得的各种收入减除免税额和费用扣除额后的余额，即全年综合所得净额征收。台湾现行所得税制是1998年税制改革后实施的，此前的所得税制度规定，公司缴纳营利事业所得税后的利润分配给股东，股东还需要再交对个人所得征收的综合所得税。1998年税制改革后，实施“所得税两税合一”制度，即将原来对个人所得征收的综合所得税和对法人征收的营利事业所得税合并为统一的所得税，其核心是采用“抵扣法”解决重复课税问题。[6]

       从税率来说，台湾地区对个人在一定时期内（通常为一年）的净所得征收的综合所得税，税率为6%～40%的5级超额累进税率，而对独资、合伙企业及公司的营利事业所得征收的营利事业所得税，申报纳税的纳税人适用15%、25%的超额累进税率（但未分配盈余加征的税率为10%）；对依法应申报而按扣缴率纳税者及扣缴纳税者适用税率则分别为15%、20%、25%。

       台湾地区的个人所得税制对此作了更详细的规定。例如对个人来源于台湾境内的所得征收的综合所得税，税法既详细列举了免纳综合所得税的所得，如现役军人的薪饷，托儿所、幼稚园、公私立小学、中学的教职员薪资，具有强制性质储蓄存款的利息以及减纳综合所得税的项目，又具体规定了免税额和扣除额。免税额包括按规定减除纳税人本人、配偶及符合规定抚养亲属的免税额等；扣除额分为一般扣除额和特别扣除额两种。其中一般扣除额包括标准扣除额和列举扣除额；特别扣除额也包括薪资所得特别扣除额，财产交易损失，储蓄投资特别扣除，残障特别扣除，教育学费特别扣除等。[7]

       （三）海峡两岸解决双重征税问题的实践

       1991年10月13日至17日，中国税务学会和台湾租税研究会在浙江省杭州市举办海峡两岸税收研讨会。中国税务学会会长国家税务局局长金鑫会见了台湾租税研究会理事长鲍亦荣等人，会议由中国税务学会秘书长、国家税务局顾问王平武主持。1992年10月9日至15日，海峡两岸税务交流会第三次会议在北京举行。会议由中国税务学会秘书长、国家税务局顾问王平武主持。会议期间，国务院台湾事务办公室主任王兆国接见并宴请了台北访问团全体成员。中国税务学会会长、国家税务局局长金鑫同台北访问团成员进行了座谈。1998年3月底至4月初，应台湾租税研究会的邀请，中国税务学会会长金鑫率领中国税务学会代表团赴台湾省进行税务交流，取得了重大成果。

       近年来，国共两党之间首阶段基层组织交流于2005年8月在多个基层县市之间开展，历时两月之久，为两党交流深入开展积累了宝贵的经验。同时，中国共产党与亲民党联合在上海举行了首届两岸民间菁英论坛，就促进两岸经济交流与合作发表共同建议。此后，国民党多次派团前来大陆访问，与中共中央台办进行工作商谈，落实两党领导人达成的共识。[8]

       亲民党主席宋楚瑜应中国共产党中央委员会总书记胡锦涛的邀请，于2005年5月5日至13日率亲民党大陆访问团正式访问大陆。[9] 两党认为，当前两岸关系发展正处于重要关键时刻，两党应共同努力，促进两岸关系的缓和，谋求台海地区和平稳定，增进两岸人民福祉，维护中华民族的整体利益，明确提出，“加强两岸经贸交流，促进建立稳定的两岸经贸合作机制”，“两岸合则两利，分则两害，通则双赢。双方愿促进加强推动两岸经贸等实质性交流；在互惠合作、创造双赢的基础上，开展两岸关系良性互动。促进两岸在互惠互利基础上商谈解决保护台商投资权益的问题；商谈处理避免对台商双重征税的问题。”[10]

       为了促进台湾经济发展，进一步密切两岸的经贸合作交流，国共两党经过商定达成共识，决定于2006年4月14日至15日在北京举办两岸经贸论坛。 [11]本届论坛之主题是“两岸经贸交流与直接通航”。[12] 其中，“在全球化浪潮下，两岸经贸交流对双方经济发展的影响”是第一大议题，被进行了广泛而深入的研讨。普遍认为，两岸经济交流与合作，符合两岸同胞的共同利益和期望。面对经济全球化和区域经济整合的各种机遇与挑战，两岸同胞应当在两岸经济关系持续发展之基础上，更加紧密地携起手来，全面深化和扩大经济交流与合作，相互扶持，优势互补，实现两岸共同繁荣，推动两岸关系朝和平稳定的方向发展，造福两岸同胞。共同探讨构建稳定的两岸经济合作机制，扩大和深化两岸经济交流与合作，促进两岸关系发展，实现共同繁荣。要努力推动两岸经济关系实现正常化、规范化、稳定化，消除在两岸经贸关系中的各种障碍。推动两岸学者专家、工商界人士就更紧密的两岸经贸合作关系、两岸共同市场的相关问题进行探讨。与会人士共同认为，在经贸发展全球化的浪潮下，两岸经贸的进一步推展与合作，必能产生互利互补的效果。因此，除了透过民间力量将大会所做结论认真推动外，并呼吁透过两党沟通平台所建立的机制，将大会结论运用各种管道积极研商付诸实施的办法，同时将建议转达两岸有关方面重视并获得支持。 [13]综上所述，海峡两岸积极有效的政治对话和理论研讨，对于包括双重征税在内的阻碍海峡两岸经贸发展的诸多问题的解决提供了合作的可能和许多实际办法，对于海峡两岸的发展都具有十分重要的作用和意义。

       二、解决海峡两岸双重征税的方法

       （一）双重征税的基本概念

       双重征税的释意很多，有的定义较窄，如“国际双重征税被定义为两个或两个以上主权国家在同一纳税期间对同一纳税人的同一所得项目（包括财产）征收相同或类似的所得税。” [14]有的定义较宽，如“重复征税是指同一征税主体或不同的征税主体，对同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象或税源，进行两次或两次以上的征税行为。重复征税也往往被统称为双重征税（double taxation）。”[15]

       笔者认为，鉴于我国海峡两岸的特殊国情，在分析海峡两岸的双重征税问题中宜对双重征税做宽泛化解释，即双重征税的主体应当超越主权国家的范围，可以笼统概括为不同的征税主体对同一纳税对象或税源进行两次或两次以上的征税行为。

       （二）国际解决双重征税的通行办法

       目前，国际上对于采取什么样的消除双重征税的方法尚未达成共识，但通常有以下三种方法：扣除法、免税法和抵免法。 [16]一国居民对外国来源所得采用扣除法消除双重征税，其最终实际税率比采用免税法或抵免法高。当外国实际税率等于或高于本国实际税率时，采用免税法和抵免法的结果通常是相同的。如果外国实际税率低于本国实际税率，免税法对纳税人最为有利。抵免法和免税法是OECD范本和联合国范本所认可的消除双重征税方法，扣除法没有得到两个范本的认可。范本只是规定了抵免法和免税法的基本原则，每个国家都有权根据自己的需要制定具体规定。所以，税收协定的规定是非常重要的，因为协定条款可能更优于本国税法，而且协定可以防止缔约国修改本国税法，取消给予非居民的消除双重征税措施。[17]

       在解决海峡两岸双重征税问题的研究思路和问题的选择上，一方面要紧紧抓住把握国际税法的发展潮流，使研究成果放在一个开放的平台上获得国际认同；另一方面由于中国税法学的根基毕竟是在中国，因此，不能脱离现实的国情，必须立足于解决中国的实际问题。由于税法学不是在宽厚的基础上逐步向上发展，而是某种程度上的单兵突进，整体上缺乏学术资源的有效积累。 [18]因此，笔者认为，解决海峡两岸双重征税问题，应当注重海峡两岸的特殊性和专有性，但是，如果只是局限在技术层面上探讨解决双重征税的方法时，可以而且应当借鉴国际上通行的解决国际双重征税的方法，这对于解决我国海峡两岸双重征税问题无疑是有积极意义和不可或缺的。

       依据国际税法原理，税收协定是解决双重征税的有效方法。 [19]而税收协定的主要目的是，通过消除税收障碍来促进跨国境（地区）贸易和投资。当然，正如双重征税对国际贸易构成不正当壁垒一样，容忍偷漏税会形成对国际贸易的不适当补贴，因此也要包括防止偷漏税的目的。其次，税收协定的辅助目的还包括消除对外国国民和非居民的税收歧视和在缔约国之间进行情报交换。总而言之，税收协定最重要的作用之一就是为纳税人提供税收确定性。我国也与国外政府签订了大量的双边税收协定，对于我国在发展对外贸易的过程中，避免对所得双重征税和防止偷漏税起到了重要的作用，并对我国解决双重征税的理论研究和探索产生了重大的影响。[20]

       （三）解决港澳与内地避免双重征税的办法

       从税收的角度，在“一个中国，两种制度”的原则下，香港特别行政区与澳门特别行政区拥有独立的税收体系。 香港特别行政区的税收采用所谓的“收入来源地”原则，仅对来源于香港的收入征税。相比之下，中国内地的税制则复杂得多，包括居民、固定机构、来源地等概念。因而，特别行政区与内地之间必然存在着税收管辖权交叉的问题。而且，因两种管辖权导致的对贸易收入双重征税问题，在特别行政区成立后仍存在。[21]

       多年以来，香港因采用收入来源地原则和相对较低的税率而成为税收筹划者的天堂。因而许多跨国公司将其亚太总部设立在香港，或设立香港公司作为中介操纵各关联公司的平均利润，有效降低交易利润的税负水平。更重要的是，许多香港企业被作为投资中国内地的桥梁媒介。因此，跨境贸易所得双重征税不仅引起香港商界注意，而且引起现有的外国公司足够的重视。因此，为了解决日益增长的经贸关系中存在的税收障碍问题，两岸三地税务主管部门分别于l998年2月、2003年12月签署了《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税的安排》和《内地和澳门特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》。根据相关规定，《香港安排》在内地适用于1998年7月1日或以后取得的所得；在香港特别行政区，适用于1998年4月1日或以后开始的课税年度中取得的所得。《澳门安排》自2003年12月30日起生效，适用于内地与澳门2004年1月1日或以后开始的纳税年度中取得的所得。[22]

       值得一提的是，为了促进三地之间的共同发展和繁荣，中央政府又分别与香港、澳门特别行政区签订了《内地与香港关于建立更紧密经贸关系的安排》和《内地与澳门关于建立更紧密经贸关系的安排》，并于2004年1月1日零时正式同步实施。这是在 WTO框架下三个单独关税区之间建立类似自由贸易伙伴关系的安排，标志着三方在货物贸易、服务贸易和贸易投资便利化方面将进行更深入的经济交流与合作。[23]

       （四）解决海峡两岸双重征税的具体办法

       1.签订关于解决海峡两岸双重征税的协议

       由于海峡两岸税制差异、缺乏双边税收协调文件和情报交换机制、台湾的抵免规定和程序相对复杂等原因，导致解决两岸个人所得税重复征税和跨境偷漏税的现状不理想。在两岸个人所得税协调的双边措施上，笔者建议参照大陆对待港澳的做法，尽快签署双边税收安排，尽快建立两岸税务机关之间的工作交流机制。在单边措施上，台湾应当为台籍人员回台办理抵免大陆个人所得税提供更便捷的服务，同时，大陆自身也应加强税收管理,规范税收秩序。

       具体办法应当包括：第一，内地居民从台湾地区取得的所得，按照双边税收安排规定在台湾地区缴纳的税额，允许在对该居民征收的内地税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照内地税法和规章计算的内地税收数额。第二，在台湾地区，消除双重征税如下：（一）台湾地区居民取得的所得，根据安排规定可以在内地征税时，除特殊款项规定的以外，该所得在台湾地区免予征税。（二）台湾地区居民取得的各项所得，根据相关规定，可以在内地征税的，台湾地区应允许在对该居民的所得征收的税收中扣除在内地缴纳的税额。但是，该项扣除额不应超过属于在内地征税的那部分所得应纳的所得税额。

       2.情报交换

       有学者提出，台湾相对大陆属资本输出地,对消除双重征税更加迫切.在官方不能直接谈判下,先通过民间组织签订避免双重征税协议,以保护台商的合法权益。税收协议在比照OECD和联合国范本签订时应注意一些特性。 [24]其中，情报交换可以作为解决双重征税和其他征管问题的有效措施。

       具体方法应当包括：第一，双方主管当局应交换为实施税收安排协议的规定所需要的情报，或双方关于安排所涉及的税种的各自内部法律的规定所需要的情报（以根据这些法律征税与本安排不相抵触为限），特别是防止偷漏税的情报。一方收到的情报应作密件处理，仅应告知与安排所含税种有关的查定、征收、执行、起诉或裁决上诉的有关人员或当局（包括法院和行政管理部门）。上述人员或当局应仅为上述目的使用该情报，但可以在公开法庭的诉讼程序或法庭判决中公开有关情报。第二，不应被理解为一方有以下义务：（一）采取与该一方或另一方法律和行政惯例相违背的行政措施；（二）提供按照该一方或另一方法律或正常行政渠道不能得到的情报；（三）提供泄露任何贸易、经营、工业、商业或专业秘密或贸易过程的情报。

       3.加强两岸税务合作

       中国台湾地区（以下简称台湾）属于高收入地区，2001年人均国内生产总值为11820美元。台湾实行的是以所得税、货物税、营业税为主体的复合型税收制度。台湾省现行税制由"国税"（台湾的"中央税"）、"省及直辖市税"和"县（市）税"三部分组成。台湾现行税制中属于中央级税收的税种有：综合所得税、营利事业所得税、遗产及赠与税、货物税、期货交易税、证券交易税、营业税、烟酒税、关税和矿产税。属于地方级税收的税种有：印花税、使用牌照税、地价税、田赋、土地增值税、房屋税、契税、娱乐税。2000年台湾的国内生产总值为96633.88亿元（台币，下同），全地区的税收收入总额为19223亿元，税收收入占国内生产总值的19.9%。台湾现行税制中，最主要的税种是所得税（综合所得税和营利事业所得税），其次为营业税、货物税、土地税和关税，这五大税种的收入之和约占台湾税收总收入的80%左右。[25]

       具体办法可以借鉴大陆与香港、澳门签订的税收协定，消除两岸双重征税，促进两岸经贸关系持续稳定发展的对策，即签订两岸税收协定及加强两岸税务合作。

       4.相互协商程序

       笔者主张，应当借鉴大陆与香港、澳门签订的税收协定，引入相互协商程序，以消除两岸双重征税。

       具体办法应当包括：第一，当一个人认为，一方或者双方所采取的措施，导致或将导致对其不符合税收安排协定规定的征税时，可以不考虑各自内部法律的补救办法，将案情提交本人为其居民的主管当局。该项案情必须在不符合本安排规定的征税措施第一次通知之日起，三年内提出。第二，主管当局如果认为所提意见合理，又不能单方面圆满解决时，应设法同另一方主管当局相互协商解决，以避免不符合安排的征税。达成的协议应予执行，而不受各自内部法律的时间限制。第三，双方主管当局应通过协议设法解决在解释或实施本安排时所发生的困难或疑义，也可以对本安排未作规定的消除双重征税问题进行协商。最后，双方主管当局为达成税收协议，可以相互直接联系。为有助于达成协议，双方主管当局的代表可以进行会谈，口头交换意见。

       三、签订海峡两岸税收安排的设想

       前已述及，经过20多年的发展，两岸经济交流合作已经达到了相当的规模和水平，互补互利的格局基本形成，两岸同胞的利益更加紧密地联系在一起。进一步深化两岸经济合作、实现共同发展，既是大势所趋，也具备了雄厚的基础和前所未有的良好条件。台湾经济正处于新的转型期，产业结构需要进一步升级，在全球产业分工中的地位需要巩固和加强。加强与大陆的经济合作，是实现这一目标的重要一环。笔者认为，按照“两个只要” [26]的精神，我们应当大胆设想签订海峡两岸税收安排，以消除两岸经贸发展的障碍，深化两岸经济交流合作，努力构建和平稳定发展的两岸关系。

       （一）签订海峡两岸税收安排的必要性

       首先，签订海峡两岸税收安排的主要目的是为了要避免双重征税。由于内地、港、澳、台四地彼此保持财政独立且实行独立税收制度，行使独立的税收管辖权，而四地当前又实行不同的所得税制度，有不同的会计体制运作，因此，四地完全可能存在税收管辖权冲突，导致双重征税现象的发生。尤其是海峡两岸之间，这种双重征税问题更趋严重。例如，中国大陆与台湾因政治经济体制的差异，所以在税制上对所得征税的用语与征收制度也有不同。台湾地区以所得税法为统一法典，征收营利事业所得税与综合所得税。中国大陆则以企业所得税暂行条例、外商投资企业和外国企业所得税法与个人所得税法等三个所得税法，分别征收企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税。 [27]根据税收理论，双重征税违背了税收公平和税收中性原则，使从事跨地区经济活动的纳税人处于不利竞争的地位。

       其次，要避免税收歧视待遇。虽然我国政府已先后同80个国家和地区签署了有关对所得避免双重征税及防止偷漏税协定，但由于目前均不适用于港、澳、台地区，使得港、澳、台地区居民在内地从事经贸活动时，无法享有这些协定所规定的税收优惠待遇。

       再次，要适应WTO体制的法律原则需要。由于两岸四地都已是WTO正式成员，尽管大家同属一个主权国家，但经贸关系任何安排均须符合WTO体制内非歧视原则和最惠国待遇原则的要求。

       最后，要减少逃税行为。纳税人可能会利用所得税税制不同而采取手段逃税，导致各地域税收利益减少及丧失。同时，还可导致四地之间资本的不正常转移。

       （二）签订海峡两岸税收安排的指导思想

       在签订海峡两岸税收安排的过程中，要牢固树立科学的税收发展观，坚持经济与税收全面协调健康发展的指导思想。同时，要尊重客观经济规律，按经济规律办事。要以税收法律、法规为依据，以正确执行税收政策为准绳，以税收高质量健康协调发展为税收工作永恒的主题。更重要的是，要坚持依法治税，依率计征，既不能收过头税，也不能有税不收。要开展税源结构调查，掌握税源在不同行业之间的分布和增减变化情况。抓住重点税源，开辟新增税源，管理零星税源，努力使地税收入规模与经济发展相适应，逐步提高地税收入占生产总值和财政一般预算收入比重。[28]

       （三）签订海峡两岸税收安排的意义

       从台湾地区的角度，海峡两岸税收安排旨在减轻海峡两岸的双重征税问题。因为，许多台湾公司是跨国集团的组成部分，作为他们投资内地市场的媒介。因此，海峡两岸税收安排从世界角度也具有很重要的作用。同时，海峡两岸税收安排应当会为两岸商界所欢迎，因为，它有助于减少台湾和内地之间的双重征税问题。从这个意义上讲，有助于减少纳税人的税收负担。总之，海峡两岸税收安排有助于避免台湾与内地之间的许多双重征税问题。台湾地区将继续成为多国公司进入内地市场的跳板，以及便于外国企业在内地承包基础工程项目时建立基础工程协作中心。台湾也可以在与内地的跨境贸易中继续保持地区贸易热点的地位。同时，也应当提供一些前所未有的税收筹划的机会，大多数条款都要遵循国际惯例。

       （四）签订海峡两岸税收安排，推进和谐社会的建设与财税法律体系的完善

       一般来说，海峡两岸所得税发生双重征税的原因有税收管辖权之间的冲突，居民身份确定标准的不同，对收入来源地的判定标准不同。目前，导致双重征税的因素很多，由税收管辖权所引起的双重征税有：来源管辖间冲突、居民管辖权冲突与居民和来源管辖间冲突，纳税人可以通过缜密的税收筹划可以尽可能避免其他类型的双重征税，却很难消除居民国和所得来源国的双重征税，这也是国际税收领域研究的一个重点。

       笔者认为，可以借鉴港澳的作法，将名称定为“内地和台湾地区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排”。其具体内容可以大致包括：人的范围，税种范围，一般定义，居民，常设机构，不动产所得，营业利润，海运、空运和陆运，联属企业，股息，利息，特许权使用费，财产收益，独立个人劳务，非独立个人劳务，董事费，艺术家和运动员，退休金，政府服务，教师和研究人员，学生和实习人员，其它所得，消除双重征税方法，无差别待遇，相互协商程序，情报交换，生效和终止等部分。

       在具体制度设立方面，首先要注意正确划分征税权。重复征税是税收管辖权重叠导致的结果。因此，应当充分考虑海峡两岸之间经贸往来现状，公平合理地分配对跨地域所得及财产征税权。划分征税权不仅是为在海峡两岸之间分配由跨地区所得和财产产生的税收权益，而且是为了避免重复征税。其次，应当普遍推行无差别待遇。目前，我国政府与其他国家签订的税收协定给予其居民定的税收优惠，应同时给予港、澳、台地区居民，使得港、澳、台居民在内地从事经贸活动时与他国居民享有相同的税收待遇，以开展公平竞争。再次，应当建立税务资讯交换及税务管理的相互协助机制。可以考虑由内地，港、澳、台四地共同建立一个税务情报交换中心，就四地实施税收合作安排、各自税法以及防止逃税活动等方面所需的信息资料，广泛进行交换。同时，提供诸如纳税申报表送达、税款的征收以及对公关纳税人财产实际税收保全措施之类的相互协助，以便更有效地防止逃税活动的发生。最后，建立海峡两岸解决处理税务争议机制。可以主要通过相互协商，解决税务合作过程中产生的争端。同时，也有学者认为，两岸三地税收争议解决机制不能仅限于双方协商，而应勇于创新，积极借鉴欧盟税收《仲裁公约》设置的仲裁程序。[29]

       结论

       “他山之石，可以攻玉”。我国主权之下并存着四个不同的独立关税区——大陆、香港、澳门和台湾，由于海峡两岸的社会制度、经济制度、税收制度等有很大的差异，因而在海峡两岸之间的经济往来中不可避免地会存在一些税收障碍问题，并且随着两岸经济交融水平的不断提高而更加明显，如何对区域间的税收制度、税收关系、税收障碍进行协调将是我们面临的一个重要课题。因此，在一国主权之下包括海峡两岸在内的独立关税区之间的协调，建立更为完善有效的协商和协调机制，加强两岸税务合作，将有利于具有中国特色的解决双重征税的设想和蓝图的形成。

       附录一：1991年—2000年我国签订的双边税收协定。

       1991年4月10日中国政府和奥地利政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务局局长金鑫和奥地利驻中国大使布科夫斯基分别代表本国政府在协定上签字。

       1991年8月5日，中国政府和巴西政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国务委员兼外交部部长钱其琛和巴西外交部部长弗朗西斯科•雷泽克分别代表本国政府在协定上签字。

       1991年8月26日，中国政府和蒙古政府在乌兰巴托签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国务委员兼财政部部长王丙乾和蒙古财政部部长阿•巴扎尔呼分别代表本国政府在协定上签字。

       1993年7月1日，中国政府与阿拉伯联合酋长国政府在阿布扎比签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税协定，中国国务院副总理李岚清和阿联酋副总理阿勒纳哈扬分别代表本国政府在协定上签字。

       1994年3月12日，中国政府与卢森堡政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和卢森堡经济、公共工程交通大臣戈贝尔斯分别代表本国政府在协定上签字。

       1994年3月28日，中国政府与韩国政府在北京签订关于避免刘所得双重征税和防止偷税漏税的协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和韩国外交部长官韩升洲分别代表本国政府在协定上签字。

       1994年5月27日，中国政府与俄罗斯联邦政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国务院总理李鹏和俄罗斯联邦政府副主席切尔诺梅尔金分别代表本国政府在协定上签字。

       1994年7月14日，中国政府与巴布亚新几内亚政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和巴布亚新几内亚副总理兼外交部部长朱利叶斯•陈分别代表本国政府在协定上签字。

       1994年7月18日，中国政府与印度政府在新德里签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国务院副总理兼外交部部长钱其琛和印度财政部部长辛格分别代表本国政府在协定上签字。

       1994年8月1日，中国政府与毛里求斯政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和毛里求斯财政部部长希达里分别代表本国政府在协定上签字。

       1995年1月9日，中国政府与克罗地亚政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷税漏税的协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和克罗地亚经济部长韦多舍维奇分别代表本国政府在协定上签字。

       1995年1月17日，中国政府与白俄罗斯政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税协定，中国国家税务总局副局长项怀诚和白俄罗斯副总理林克分别代表本国政府在协定上签字。

       1995年2月13日，中国政府与斯洛文尼亚政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和斯洛文尼亚驻中国大使塞尼查尔•伊万分别代表本国政府在协定上签字。

       1995年4月8日，中国政府与以色列政府在北京签订关于避免刘所得双重征税和防止偷漏税协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和以色列财政部部长肖哈特分别代表本国政府在协定上签字。

       1995年5月17日，中国政府与越南政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国务委员兼外交部部长钱其琛和越南外交部部长阮孟琴分别代表本国政府在协定上签字。

       1995年5月23日，中国政府与土耳其政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和土耳其外交部部长伊诺努分别代表本国政府在协定上签字。

       1995年12月4日，中国政府与乌克兰政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和乌克兰财政部部长格尔曼丘克分别代表本国政府在协定上签字。

       1996年5月5日，中国政府与亚美尼亚共和国政府在北京签订关于对避免所得和财产双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局副局长项怀诚和亚美尼亚税务检查局局长帕维尔•萨法良分别代表本国政府在协定上签字。

       1996年6月3日，中国政府与冰岛政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止愉漏税的协定，中国财政部部长兼国家税务总局局长刘仲藜和冰岛财政部部长弗•索菲松分别代表本国政府在协定上签字。

       同日，中国政府与牙买加政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国务院副总理兼外交部部长钱其琛和牙买加副总理兼外交部部长西摩•马林斯分别代表本国政府在协定上签字。

       同日，中国政府与立陶宛政府在维尔纽斯签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国外交部副部长张德广和立陶宛财政部部长阿尔吉曼塔斯•克里日纳乌斯卡斯分别代表本国政府在协定上签字。

       1996年6月7日，中国政府与拉脱维亚政府在里加签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税协定，中国国务院副总理李岚清和拉脱维亚副总理济耶多尼斯•切维尔斯分别代表本国政府在协定上签字。

       1996年7月3日，中国政府与乌兹别克斯坦政府在塔什干签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国务院副总理兼外交部部长钱其琛和乌兹别克斯坦副总理米•乌斯马诺夫分别代表本国政府在协定上签字。

       1996年9月 2日，中国政府与大不列颠及北爱尔兰联合王国政府在北京签订经双方修订后的关于避免对所得和财产收益双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局副局长项怀诚和英国交国务大臣汉利分别代表本国政府在协定上签字。

       1997年3月21日，中国政府与南斯拉夫政府在贝尔格莱德签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国对外贸易经济合作部副部长陈新华和南斯拉夫财政部副部长德•武契尼奇分别代表本国政府在协定上签字。

       1997年5月30日，中国政府与苏丹政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局副局长程法光和苏丹财政和国民经济国务部部长萨比尔•穆罕默德•哈桑分别代表本国政府在协定上签字。

       1997年6月9日，中国政府与马其顿政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局副局长项怀诚和马其顿副总理波波夫斯卡分别代表本国政府在协定上签字。

       1997年8月13日，中国政府与埃及政府在开罗签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局副局长杨崇春和埃及财政部副部长兼税务局长法哈瑞•萨地•爱丁瓦德分别代表本国政府在协定上签字。

       1998年4月21日，中国政府与葡萄牙政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局局长金人庆和葡萄牙外交部部长伽马分别代表本国政府在协定上签字。

       1998年5月12日，中国政府与爱沙尼亚政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局局长金人庆和爱沙尼亚外交部部长托马斯•享得利克•伊尔维斯分别代表本国政府在协定上签字。

       1999年1月25日，中国政府与老挝政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局局长金人庆和老挝副总理兼外交部部长宋萨瓦•凌沙瓦分别代表本国、政府在协定上签字。

       1999年8月26日，中国政府与塞舌尔政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局副局长程法光与塞舌尔财政部首席秘书张良分别代表本国政府在协定上签字。

       1999年10月18日，中国政府与菲律宾政府在北京签订关于避免对所得双重征税和防止偷漏税的协定，中国国家税务总局局长金人庆和菲律宾财政部部长埃斯比里杜分别代表本国政府在协定上签字。

       2000年5月15日，金人庆局长代表我国政府与巴巴多斯政府签署避免双重征税协定。

       2000年6月5日，程法光副局长出席中国政府与马来西亚避免双重征税协定签字仪式。

       2000年6月7日，金人庆局长代表中国政府与摩尔多瓦签署避免双重征税协定。

       2000年6月19日，郝昭成副局长出席与巴基斯坦避免双重征税协定议定书签字仪式。

       2000年11月3日，许善达副局长与俄罗斯联邦税务部部长签订“中华人民共和国国家税务总局和俄罗斯联邦税务部相互谅解备忘录”。