房地产税是指一切与房地产经济运动过程有直接关系的税。包括房地产业营业税、企业所得税、个人所得税、房产税、城镇土地使用税、城市房地产税、印花税、土地增值税、投资方向调节税、契税、耕地占用税等。十八届三中全会审议通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中提出，加快房地产税立法并适时推进改革，房产税出台提供了法律基础。

       一、立法将启动房地产税的全面改革

       立法体现合法性。目前推进房产税的最大阻力是利益固化，一些居民房产保有量越来越大。推行房产税要靠立法。房产税经过人大立法通过，体现人民的意志，就能化解矛盾、消除纠纷。

       立法体现公平性，房产税关系到国计民生，与每个人、每个家庭息息相关，需要政府和百姓的互动，保持公共政策的公平。

       立法体现规范性。一是涵盖税基、税率、征收对象、征收范围等要素。按现行1986年《房产税暂行条例》的规定，“个人所有非营业用的房产”不在房产税征收范围内。要达到房产税征收效果，居民保有的非营业用房屋是必须纳入征税范围的。为了保障居民的居住权，一定人均面积以上的部分才须缴税。二是致力于分配调节。房产税对高财产和高收入者的征收，有利于调节收入分配，体现公平与正义性。三是优化地方税收体系。分税分级财政体制至今省以下没到位，需要房产税制度建设推进。据专家口径，2010年我国有140多万平方米住房存量，按每平方米3500元计算，总资产价值约50万亿元，如按1%的税率计算，按50万亿元的三分之一征税，则可征收1600亿元。

       二、上海、重庆试点经验和国外立法

       （一）上海、重庆试点经验。2011年1月，上海、重庆开始试点房产税。

       上海市人民政府印发《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》规定，从1月28日起对上海居民家庭新购第二套及其以上住房和非上海居民家庭的新购住房征收房产税，税率因房价高低分别暂定为0.6%和0.4%。同时，实行差别化比例税率，即一般适用税率暂定为0.6%，对应税住房每平方米市场交易价格低于上年度新建商品住房平均销售价格2倍（含2倍）的，税率可暂减为0.4%。“上年度新建商品住房平均销售价格”由统计部门每年公布。同时给予人均60平方米的免税住房面积（住房建筑面积）扣除。即：对居民家庭新购且属于第二套及以上住房的，合并计算的家庭全部住房面积人均不超过60平方米（含60平方米）的，其新购的住房暂免征收房产税。应税住房计税依据为参照应税住房的房地产市场价格确定的评估值。试点初期，暂以应税住房的市场交易价格作为房产税的计税依据，房产税暂按应税住房市场交易价格的70%计算缴纳。

       重庆从1月28日开始向个人房产征收房产税。重庆主城九区内存量增量独栋别墅、新购高档商品房、外地炒房客在重庆购第二套房，将被征收房产税，其税率为0.5%-1.2%。改革试点分步实施。首批纳入征收对象的住房包括：个人拥有的独栋商品住宅；个人新购的高档住房（建筑面积交易单价达到上两年主城九区新建商品住房成交建筑面积均价2倍以上的住房）；在重庆市无户籍、无企业、无工作的个人新购第二套（含第二套）以上的普通住房。未列入征税范围的个人高档住房、多套普通住房，将适时纳入征税范围。税率征收标准为：独栋商品住宅和高档住房建筑面积交易单价在上两年主城九区新建商品住房成交建筑面积均价3倍以下的住房，税率为0.5%；3倍（含3倍）至4倍的，税率为1%；4倍（含4倍）以上的税率为1.2%；在重庆市无户籍、无企业、无工作的个人新购第二套（含第二套）以上的普通住房，税率为0.5%。

       3年来试点征收房产税，上海稍高有20多亿元。重庆去年只收1亿多元，与理想状态有差距，没达到民众最期待的“平抑房价”效果，

       （二）国外房产税立法

       ⒈开征范围广。目前世界绝大部分国家房产课税涉及开发建设阶段的税收较少，税负轻。主要集中于财产保有和转移环节，开征不动产税类、财产转让税类、继承与遗产税类的国家越来越多，不动产税类成为世界绝大多数国家财产课税的主要形式，笔者选取目前世界上98个有代表性的国家和地区来进行比较分析。不动产税类开征的国家70个，占71.43%；财产转让税类开征的国家31个，占31.63%；继承与遗产税类开征的国家56个，占57.14%；一般财产税类(财富税) 开征的国家25个，占25.51%。课税对象主要包括土地、房屋等不动产，课征范围已由城市延伸到了农村。

       ⒉收入比重高。房产税是发达国家地方财政收入的主要来源。美国州以下地方政府的财产税通常占税收的80%以上，加拿大的财产税几乎是市级政府税收收入的唯一来源。一般而言，房产税占发展中国家地方税的比重为40%，而发达国家为35%。

       ⒊税制模式决定于国情。各国社会、政治、经济、文化背景不同，对房产课税模式选择不同。一般不遍及所有财产，只选择个别房产税。课税对象多为土地、房屋及其他特定类型财产。课征范围较窄，但易于征管，收入稳定。

       ⒋评估方法多。保有阶段的不动产税征收，建立在对房地产价值估价的基础上。估价主要有四种评估方法：面积的评估体系。市场价值评估。用租金价值评估法和自我评估。

       ⒌税率。地方或更高一级的政府来决定税率。多数实行比例税率，税率一般为1%。少数国家实行超额累进税率。最高税率不超过3%。

       ⒍税收用途。财产税主要用于教育和市政建设。2001年美国财产税的4％用于特别区、28％用于城镇、22％用于县政府，4%用于州政府、42％用于学区。美国教育经费的70％都来自房产税。

       三、我国房地产税立法面临现实困难

       我国与房地产直接相关的5大税种：房产税（对城镇的经营性房屋征收）、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税和契税。这5种税10年来增长迅速。从2003年的900多亿元，上升到2012年的1.01万亿元，增长1022%。合计占税收收入的比重，从2003年的4.5%，提高至2012年的10.1%。

       现行房产税制在流通环节税种较多，税负较重，而在保有环节税种较少，税负较轻。在开发、销售过程的税有10种，如契税、营业税、印花税、房产税、企业所得税、个人所得税、城乡维护建设税、城镇土地使用税、土地增值税、教育税附加等。收费就更多，增加了建房成本，也助长了不正之风。而在房地产保有阶段，只有房产税、城镇土地使用税、城市房地产税和耕地占用税等4种，而且是在一次减除原值10％—30％之后征收。这种“轻保有、重流通”的局面，相当于给土地保有者以无息贷款，使土地利用低效率，抑制市场交易、助长隐性流动，使国家无法对房地产保有期间的自然增值部分参与分配导致财政收入的流失。

       这种情况，只有土地产权化，才能从法理上理顺。房产税属于财产税，房屋落在地上，房地不分家，土地属于国家的，将来如果像《土地法》规定，到期之后房屋收归国有，凭什么去征带有私有意义、彻底产权意义上的财产税呢？为此，产权产地管理要公开透明，每家每户有多少套房子都要公开，才能去征税。要把所有房子纳到整个体系中是非常困难的，房产局管的房子很多没有登记；房产局也不是管理所有房子，军产房、央产房、小产权房、城中村、农村房子、自建自管的房子都没在房产局管辖范围内。很多二手房交易不办过户手续，人和房子对不上。房子转了两手、三手，但登记的可能还是最初的那个人，该找谁收税？因此，征收房产税，需要居民住房信息联网、不动产登记、官员财产公示、不动产价格评估体系等一系列配套制度的整体、系统、协调推进。这不仅是一个税制改革问题，还涉及反腐倡廉等制度建设。从试点的情况看，我国在这些基础数据和评估技术上的欠缺还比较严重。

       四、 我国房地产税立法体系设计

       （一） 总体思路。清理乱收费，建立以房产税、遗产税和赠与税为主体，以土地年租金和其他房地产税费为补充的税、租、费体系。一是将现行房地产保有环节的房产税和城市房地产税合并，对土地、房产开征统一的房产税。二是统一内外税制，纳税人为内外资企业单位、经济组织和个人。三是取消城镇土地使用税和土地增值税。四是适时开征遗产税和赠与税。五是设立土地年租制。将原来的土地批租改为土地年租制，由一次性收取几十年土地出让金改为每年收取一次土地年租金。六是清理房地产行业乱收费，将具有经营性的房地产收费从行政事业性收费中分离出来，规范政府行为；将一部分名费实税的收费改为税，对需要保留的收费纳入规费系列，纳入财政预算管理。

       （二）税种设计。房地产税种应分开设置。一是二者的纳税人不同，分别纳税合乎税理。其次，土地税与房产税的课税目的不同。前者防止土地投机行为，后者调节收入分配。再次，长期以来我国税制已经形成了土地税与房产税分开征收的习惯。国外也是将土地税与房地产税分开征收的。可以在房地产税种下分设土地税和房产税两个税种。将耕地占用税和城镇土地使用税合并，化为在房地产开发阶段征收的土地税。将房产税、城市房地产税、土地增值税以及土地出让金合并，化为房地产保有阶段统一收取的房产税。税收管辖权归地方。

       （三） 土地税设计

       ⒈纳税人。为土地的使用者，对房产占用土地，不分房产权利人的国籍，不分地域，统一征收土地税。

       ⒉课税客体。对耕地占用税，应从用于种植农作物(包括菜地、园地)的土地扩展到全部农业用途的土地，包括林地、草地、养殖等非耕地的农业用地。

       ⒊税率。根据土地面积和土地的评估价值征税。实行统一税率0.5%。

       ⒋扩大税基。将土地保有税集中于土地的占有。对土地二级市场的流转行为应分别课税。在农村，除对家庭承包土地以国家社会保障政策减免税负之外，应税环节应包括农村集体建设用地使用权转让、竞争性土地承包权出租、转租，对相关土地转让权利人应征收土地增值税。在城镇，国有土地使用权出租、转让、出典时，都应对转让人课税。同时，立法应重新设计征税税率。

       ⒌增加税种。增设不当利用土地行为税。对闲置全民所有土地的，应征收土地闲置税，对荒芜农民集体所有土地的，应课征土地荒芜税。

       ⒍征收方式。实行以代扣代缴、代收代缴方式为主、自主申报为辅的制度。对单位统管房，由单位代扣代缴；有物业公司管理的，由物业公司代收代缴；对其他建筑，采取纳税人主动申报和税务部门人员上门征收相结合的方式。

       ⒎纳税期限。国外的财产税采取的是分次缴纳的方式，次数在4次或6次、10次不等。我国的财产税可实行按年计税、分次缴纳的方法。缴纳次数过多会增加征收费用，采取半年缴纳一次为宜。

       （四） 房产税设计

       ⒈纳税人。在中华人民共和国境内拥有房屋产权、土地使用权的企业、事业单位和个人。包括经营管理单位、承典人、房屋代管人和使用人（包括外国投资企业、外国企业和外国人的物业税由产权所有人交纳）、产权所有人。承典人不在房产所在地的，或者产权未确定的及承典纠纷未解决的，由房产代管人或使用者缴纳。属于全民所有的，以经营管理单位为纳税人；产权为共有的，以共有人为纳税人；产权关系不明确的，以代管人或使用人为纳税人。对房产不分权利人的国籍，不分地域，统一征税。

       ⒉课税客体。城市和农村房产为统一课税客体。合并城市房地产税、房产税和城镇土地使用税，建立统一的房产税；取消城镇居民个人自用居住房免税，即不论住宅或非住宅，也不论出租或自用，凡超过免征额之上的物业全面征税。考虑到目前有相当多的居民购买房改房、经济适用房依靠银行贷款支持，拥有私人住宅的多数居民属于中低收入者，住宅房产税可暂采用低税率，同时实施减征额等优惠政策，减轻低收入家庭的税收负担。

       ⒊计税依据。以从价计征为主，辅之以从量计征。从价计征主要包括年金价值、资本价值等，从量计征主要按财产面积征收。以房地产的市场平均价格（不含土地出让金）为基本计税依据。城市房产税应选择财产的资本价值作为计税依据；农村房产税的计税依据可根据规定的标准单位，在考虑土地面积、土地位置和级差地租等因素的基础上分类确定。房产的实际购买价格高于或低于平均价格的幅度在20%以内的，按实际购买价格为计税依据；实际购买价格高于或低于平均价格的幅度超过20%的，以高于或低于平均价格20%为计税依据。没有市场平均价格的，以评估值（不含出让金）为计税依据。

       目前房价的构成主要是土地费用、建筑成本和相关税费，也包括开发商的利润。现行制度下，购房者在购买房子时，其房价中已经包含了土地批租期限内的几乎全部的房地产税费。由于计税基数的成倍增大导致消费者在购房时要一次性交纳税费负担沉重。若转化为在房产保有阶段统一收取，将开发商建房时缴纳的一部分税，改由购房者在购买房屋以后按年缴交，现在的房价有可以大幅下降。在这种情形下，以房产评估价值作为房产税的计税依据，可能会存在老业主税负明显高于新业主税负现象。可以采取不同税率的解决办法。

       ⒋税率。采取累进税率与比例税率，单一比例税率与差别税率相结合的方式，由各地在一定的幅度范围内因地制宜调整税率，如0.5%—3%，以体现公平纳税与量能纳税。

       对新、老房地产和住宿用房、非住宅用房，区别制定房产税征收税率。“老房”指已将土地出让金一次性缴清的房地产，而“新房”指改革时尚未一次性缴纳土地出让金的房地产。对老房、新房一视同仁。采取“老房老办法，新房新办法”的区别对待。在一定时期内对老房征收0.5%的物业税，逐步和新房并轨。对老非房征收1%的房产税，首先，过去的土地基本上以划拨或协议转让的方式出让，基本上不存在“招拍挂”方法出让的，土地出让金被低估，而大部分现有住房还需缴纳这个差额。其次，未来每年征收的既包括年租，也包括房产税。即使地租无须缴纳，但是房产税并不能一并免除。住宿用房、非住宅用房区别制定房产税征收税率。住宿用房税率0.5%，非住宅用房税率1%。

       ⒌征收方式。实行以代扣代缴、代收代缴方式为主、自主申报为辅的制度。对单位统管房，由单位代扣代缴；有物业公司管理的，由物业公司代收代缴；对其他建筑，采取纳税人主动申报和税务部门人员上门征收相结合的方式。

       ⒍纳税期限。可实行按年计税、分次缴纳的方法。缴纳次数过多会增加征收费用，采取半年缴纳一次为宜。

       ⒎减免税。对特殊部门的和困难群体的用房实行减免税政策，包括用于公共、卫生、慈善、福利等社会公益事业的用房，政府机关公务需要的用房，军队用房，宗教寺院公园、名胜古迹用房等。为减少房产税开征的压力，在房产税开征初期，减免税的范围可适应放宽。对城市居民拥有的自住房产，以家庭人均不动产评估价为标准，制定合理的免税额；对困难家庭、低收入等社会弱势群体，其住房评估价值超过了免税额，也予以免税。房产税开征时，每人免税居住的建筑面积标准可定为一定标准，如60平方米。某家庭有3口人，有一套180平方米建筑面积的住房，180平方米面积是免税，超出标准部分的面积要缴纳房地产税。免税标准由地方立法，由个人提出申请免税。考虑到我国农村经济虽有较大发展，但仍然落后于城市，因此对农村集体所有的不动产和农民自用住宅，在一定期限内免税；对于事业单位用房，鉴于目前事业单位正在进行改革，事业单位走向市场，可将事业单位用房从免税范围内剔除。对国家公务员的住房征税，要考虑其承受能力。对增加税收负责后要适应增加工资以补偿。个人所有的营业性用房免征房产税（因为营业性用房属于房地产的使用环节．用增值税法，所得税法调节）。对老人、丧失劳动能力的人以及残疾人居住用房实行税收减免。除上述范围外，另需要免税的由省级政府确定，定期减征或者说免征房产税。

       （五）相关配套措施

       ⒈完善房地产管理制度。包括完善房地产产权登记制度、估价制度、定价制度，改革土地供应管理制度等。

       ⒉健全房地产产权登记制度。包括：①改变当前对房地产多部门登记、分级登记、分块登记的管辖制度，建立统一的房地产产权登记制度。②明确房地产产权登记内容，要涵盖影响房地产价值及流转的所有登记，从土地使用权的取得到房屋报废都要进行登记。③建立统一的房地产产权登记簿登记产权信息。包括坐落、利用情况、所有权状况、价格、定价日期、定价方法和城市规划用途等。

       ⒊建立和完善房地产估价制度。包括：①适应市场经济发展的政府和社会民间专业房地产评估机构。前者注重房地产市场的价格管理，后者主要在房地产交易活动中发挥作用。②加强对房地产价格评估理论、评估方法的研究，为房地产税收计征提供科学的依据。③实行房地产估价人员资格认证制度，尽快建立一支富有实践经验、精通房地产估价理论的房地产估价师队伍。

       ⒋建立和完善房地产市场的定价制度。建立以基础地价、标定地价、土地出让底价和房屋重置价格为主，以房地产交易最低价为辅的房地产价格管理体系。同时建立房地产交易价格申报制度，如申报的交易价格低于最低价格，政府有优先购买权或者可以采取强制措施收买等。

       ⒌改革土地供应管理制度。①科学制定土地利用规划，明确商业、住宅和基础设施用地的比重和区位，使城市建设均衡发展。②加强对土地出让形式和年限的管理。明确界定土地使用权协议出让、招标出让和拍卖出让的适用范围，以真正形成公开、公平、公正的地产市场竞争机制。土地使用权出让年限安排，可以在土地使用权法定最高出让年限范围内，补充制定若干年限档次，比如30年、20年、10年、5年、1年，形成存量土地“出让一回收一再出让”的良性循环机制，确保土地收益的稳定增长。

       ⒍明确税收征管方式。有三种选择，即自行申报纳税、代扣代缴和发单通知、自行缴纳方式。

       ⒎税收体制分配。以属地原则为主、地级市与下辖区之间适当分享。

       ⒏支出机制。主要用于当地市政建设和教育事业发展。

       ⒐重视过渡期的政策安排。先试点、再铺开。先对生产、经营性房地产开征房产税，并适时对非生产、经营高档居民住宅开征房产税。逐步将房产税范围扩展到全国对居民住宅的征收。由从经济发达的城市渐次过渡到经济较不发达的城市或地区，让持有房产但收入并不高的那部分人收入水平提高以致能够承受。

       傅光明系湖北省财政厅副巡视员，华中科技大学管理学博士、中南财经政法大学管理学硕士、兼职教授、华中科技大学法学院兼职法律硕士导师 中国法学会员、中国财税法学研究会理事、省作家协会会员。省廉政文化研究会特邀研究员。先后出版散文集《长江如龙福祉来》，长篇小说《水往低处流》，2011年撰写《辛亥首义第一枪为何在武昌打响》获《人民文学》纪念辛亥革命武昌起义100周年征文优秀奖并在《人民文学》2011年第4期增刊全文发表。

       邮编430071武昌中北路省财政厅 电话027 67818707（办）fgm31807@263.net

       字数：10000

       加快房地产税立法的系统思考

       傅光明

       内容提要：房地产税立法着眼点放在减少房产建设和交易环节税费，增加房产税保有环节税收。是牵一发而动全身的一场重大的税收改革，涉及到每个公民的切身利益。本文对国外的房产税制进行了研究，结合上海和重庆的试点经验，系统提出了我国房地产税立法的思考。开征统一规范的房地产税，取消城镇土地使用税和土地增值税，适时开征遗产税和赠与税，设立土地年租金，清理乱收费，以房产税、遗产税和赠与税为主体，以土地年租金和其他房地产税费为补充的科学合理的税、租、费体系。

       十八届三中全会审议通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中提出：加快房地产税立法并适时推进改革。《决定》将关键词锁定在“立法”与“改革”上。立法的过程本身就为房产税提供了法律基础，同时，改革也将着眼点放在减少房产建设和交易环节税费，增加房产税保有环节税收。

       作为一个综合概念，房地产税是指一切与房地产经济运动过程有直接关系的税。其中包括房地产业营业税、企业所得税、个人所得税、房产税、城镇土地使用税、城市房地产税、印花税、土地增值税、投资方向调节税、契税、耕地占用税等。通过立法，有些税种要合并或取消。有些税种的税负要降低。

       一、房地产税立法意义重大

       房地产税立法着眼于合法性、公平性、规范性，体现了房产税立法的意义。

       房地产税立法体现了“依法行政”和“依法理财”的合法性要求。房产税经过人大立法通过，比依靠行政性法规更为恰当。体现人民的意志。目前推进房产税的最大阻力是居民房产保有量越来越大，出现了利益固化的问题。由少数人来制定影响多数人利益的政策，已经行不通了。推行房产税不能再靠行政主导，而要靠立法主导，用一部反映多数人意志的法律来体现社会在房产税问题上的"最大公约数"，化解矛盾、消解纠纷。

       房地产税立法体现了公平性，有益于保障税制的规范运行。房产税关系到国计民生，与每个人、每个家庭息息相关，作为公共政策，需要政府和百姓的互动，扩大试点还要经过更大范围的讨论，甚至可能还要经过全国人大的讨论。这是目前房产税在中国总体税制中所占的比重，是一个名副其实的小税种，但其承载的社会热点却是一系列的，它涉及房地产制度、预算制度、收入分配制度等目前已逐渐上路但仍须获得实质性突破的改革领域。

       房地产税立法体现规范性。立法要涵盖税基、税率、征收对象、征收范围等要素。按现行1986年《房产税暂行条例》的规定，“个人所有非营业用的房产”不在房产税征收范围内。若要达到房产税征收效果，即成为地方政府重要收入来源、调节收入分配差距等，居民保有的非营业用房屋是必须纳入征税范围的，为了保障居民的居住权，房产税立法应明确规定，一定人均面积以上的部分才须缴税。

       房地产税立法体现了调节性。体现了对高财产和高收入者的征收，有利于调节收入分配，体现公平与正义性。中国直接税比重过低的问题已不容轻视，而房产税改革是渐进提升直接税比重和配套改革的一部分。

       房地产税立法优化地方税收体系。可以优化中国税制发展。中国市场经济所需的分税分级财政体制在1994年框架建立后，至今还有很艰巨的深化改革任务，主要是由于省以下分税制改革一直没到位。若要把改革逐步推进到省以下，就不可能绕过地方税体系的建设，这也需要房产税制度建设。据专家口径，2010年我国有140多万平方米住房存量，按每平方米3500元计算，总资产价值约50万亿元，如按1%的税率计算，按50万亿元的三分之一征税，则可征收1600亿元。

       二、上海、重庆试点为立法提供了试水经验

       2011年1月27日，上海、重庆宣布开始试点房产税，

       上海市人民政府印发《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》，办法规定从1月28日起对上海居民家庭新购第二套及以上住房和非上海居民家庭的新购住房征收房产税，税率因房价高低分别暂定为0.6%和0.4%。同时，实行差别化比例税率，即一般适用税率暂定为0.6%，但对应税住房每平方米市场交易价格低于上年度新建商品住房平均销售价格2倍（含2倍）的，税率可暂减为0.4%。“上年度新建商品住房平均销售价格”由统计部门每年公布。办法明确对上海居民家庭给予人均60平方米的免税住房面积（住房建筑面积）扣除。即：对居民家庭新购且属于第二套及以上住房的，合并计算的家庭全部住房面积人均不超过60平方米（含60平方米）的，其新购的住房暂免征收房产税；人均超过60平方米的，对属新购住房超出部分的面积，按规定计算征收房产税。

       试点过程中应税住房计税依据为参照应税住房的房地产市场价格确定的评估值。试点初期，暂以应税住房的市场交易价格作为房产税的计税依据，房产税暂按应税住房市场交易价格的70%计算缴纳。

       重庆作为个人住房房产税改革试点，从1月28日开始向个人房产征收房产税。重庆主城九区内存量增量独栋别墅、新购高档商品房、外地炒房客在重庆购第二套房，将被征收房产税，其税率为0.5%-1.2%。

       重庆市房产税改革试点采取分步实施，首批纳入征收对象的住房包括：个人拥有的独栋商品住宅；个人新购的高档住房，高档住房是指建筑面积交易单价达到上两年主城九区新建商品住房成交建筑面积均价2倍（含2倍）以上的住房；在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人新购的第二套（含第二套）以上的普通住房。未列入征税范围的个人高档住房、多套普通住房，将适时纳入征税范围。

       重庆市个人住房房产税税率征收标准为：独栋商品住宅和高档住房建筑面积交易单价在上两年主城九区新建商品住房成交建筑面积均价3倍以下的住房，税率为0.5%；3倍（含3倍）至4倍的，税率为1%；4倍（含4倍）以上的税率为1.2%；在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人新购第二套（含第二套）以上的普通住房，税率为0.5%。

       对于征收房产税的主要目的，是增加房产的持有成本，起到资源调配的作用。而从上海方面来看，房产税的调节作用已经非常明显，有重要意义。重庆、上海两地试点征收房产税已有一段时间，重庆去年只收上一亿多元，上海稍高，也有20多亿元。尽管房产税的试点与理想状态有差距，也没达到民众最期待的“平抑房价”效果，已经功不可没。

       三、借鉴国外房产税立法的成功做法

       当前世界各国普遍对房产课税并以不动产为主要课征对象。按照国际货币基金组织通行的房产课税形式标准，笔者选取世界上98个有代表性的国家和地区来进行比较分析。

       （一）开征范围广。目前世界绝大部分国家均对房地产课税，税种类型各异。在《世界税收概览1990》所列举的98个国家和地区中，对房产单独课税的国家仅为17个，占17.35％。按照房地产的生产、流通、使用过程划分为房地产开发建设、转让和保有三个阶段。在开发阶段，国外涉及开发建设阶段的税收较少，税负轻。房产课税主要集中于财产保有和转移环节，按这一原则开征不动产税类、财产转让税类、继承与遗产税类的国家越来越多，开征比例在80％以上。不动产税类成为世界绝大多数国家财产课税的主要形式，开征率高达43％。课税对象主要包括土地、房屋等不动产，课征范围已由城市延伸到了农村。

       （二）收入比重高。房产税是发达国家地方财政收入的主要来源。美国的财产税通常占州以下地方政府税收的80%以上，加拿大的财产税几乎是市级政府税收收入的唯一来源，发展中国家房产税占GDP与占地方收入比重与发达国家相比还有差距，但房产税在地方财政收入结构中占有较大比重。房产税占发展中国家地方税的比重为40%，而发达国家为35%。

       （三）税制模式的选择体现了国情。在世界范围内，各国在房产税税种配置、计税依据确定和税率选择上体现了国情的原则。各国社会、政治、经济、文化背景的不同，必然决定各国对房产课税模式选择不同。一般选择个别房产税。课税对象多为土地、房屋及其他特定类型财产，并不遍及所有财产，课征范围相对较窄，但易于征管，收入稳定。

       （四）评估方法多。保有阶段的不动产税征收必须建立在对房地产价值估价的基础上。主要有四种评估方法：一是面积的评估体系。二是市场价值评估。三是用租金价值评估法。四是自我评估。

       （五）税率。现今各国多数实行的是比例税率，只有少数国家实行超额累进税率。实行比例税率的国家，税率为1%，实行累进税率的国家，最高税率不超过3%。决定房地产税率的模式：一是中央或更高一级的政府来决定税率；二是由地方政府来决定税率。

       （六）税收用途。房产税的支出用途。如美国财产税主要用于教育和市政建设。2001年美国财产税的4％用于特别区、28％用于城镇、22％用于县政府，4%用于州政府、42％用于学区。美国教育经费的70％都来自房产税。

       四、我国房地产税立法面临现实困难

       鉴于中国的广阔地域以及复杂国情，房地产税从开始征到全国全面开征需要一定的时间才能完成，中间肯定是逐步过渡的。

       我国现行房产税制在房地产流通环节税种较多，税负较重，而在房地产保有环节税种较少，税负较轻。在房地产开发、销售过程中，仅税种就多达10种，如契税、营业税、印花税、房产税、企业所得税、个人所得税、城乡维护建设税、城镇土地使用税、土地增值税、教育税附加等。收费就更多，各个地方也参差不齐，这无形中增加了建房成本，也助长了不正之风。而在房地产保有阶段，只有房产税、城镇土地使用税、城市房地产税和耕地占用税等4种税，而且是在一次减除原值10％—30％之后征收。这种“轻保有、重流通”的局面，一方面，相当于给了土地保有者以无息贷款，导致了土地利用的低效率；另一方面，使得国家无法对房地产保有期间的自然增值部分参与分配，导致财政收入的流失。而“重流通”的局面，则抑制了土地正常的市场交易，助长了土地的隐性流动。

       与房地产直接相关的5大税种：房产税（对城镇的经营性房屋征收）、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税和契税10年来增长迅速。这5种税从2003年的900多亿元，上升到2012年的1.01万亿元，增长1022%。5个税种收入合计占税收收入的比重，从2003年的4.5%，提高至2012年的10.1%。

       需要土地产权化，只有在这种情况下，法理上才能理顺。因为房产税属于财产税，房屋落在地上，房地不分家，土地属于国家的，将来怎么处理，现在还不清楚。如果真像《土地法》过去规定的那样，到期之后房屋收归国有的话，连房子都没有，凭什么去征带有私有意义、彻底产权意义上的财产税呢？从根本上讲，我们没有这个财产，所以不能去征属于财产税的房产税。

       产权产地管理要公开透明。这要与反腐败斗争结合在一起，每家每户有多少套房子都要公开，才能去征税。要把所有房子纳到整个体系中是非常困难的，房产局管的房子很多没有登记；即使全都登记了，房产局管理的也不是所有房子，军产房、央产房、小产权房、城中村、农村房子、自建自管的房子都没在房产局管辖范围内。很多中等城镇，虽然有数据，但是错误的。二手房交易不办过户手续，人和房子对不上。房子转了两手、三手，但登记的可能还是最初的那个人，该找谁收税。

       因此，征收房产税，需要居民住房信息联网、不动产登记、官员财产公示、不动产价格评估体系等一系列配套制度的整体、系统、协调推进。这不仅是一个税制改革问题，还涉及反腐倡廉等制度建设。从试点的情况看，我国在这些基础数据和评估技术上的欠缺还比较严重。

       五、 我国房地产税立法体系设计

       （一） 总体思路

       开征统一规范的房地产税，取消城镇土地使用税和土地增值税，适时开征遗产税和赠与税，设立土地年租金，清理乱收费，以房产税、遗产税和赠与税为主体，以土地年租金和其他房地产税费为补充的科学合理的税、租、费体系。

       一是将现行房地产保有环节的房产税和城市房地产税合并，对土地、房产开征统一的房产税。

       二是统一内外税制，纳税人为内外资企业单位、经济组织和个人。

       三是取消城镇土地使用税和土地增值税。

       四是适时开征遗产税和赠与税。

       五是设立土地年租制。将原来的土地批租改为土地年租制，由一次性收取几十年土地出让金改为每年收取一次土地年租金。

       六是清理房地产行业乱收费，将具有经营性的房地产收费从行政事业性收费中分离出来，规范政府行为；将一部分名费实税的收费改为税，对需要保留的收费纳入规费系列，纳入财政预算管理。

       （二）税种设计

       在房产税种设置上,有两种意见:一种是合并设置,一种是分开设置,并各自提出了看法。提出合并设置的,其主要观点有:都是财产,方法简便,有时两者不能分开；有利于评估和征管。我是赞成分开设置的。但是应当考虑合并设置的优点,做到宜地制宜,方便征管。对房地产和土地集中一体的合并评估和征收。

       在房产税种下分设土地税和房产税两个税种，将耕地占用税和城镇土地使用税合并，转化为在房地产开发阶段征收的土地税，将房产税、城市房地产税、土地增值税以及土地出让金合并，转化为房地产保有阶段统一收取的房产税，税收管辖权归地方。

       分设土地税和房产税的依据是，首先，二者的纳税人不同。土地纳税人是土地使用者，房地产税的纳税人是房地产所有者，如果把二者合并征收房产税，纳税人必须既是土地使用者又是土地之上的房地产所有者，土地使用者和房地产使用者为同一主体，这样对其课征房产税是合理的。而现实的情况是，土地使用者和房地产使用权往往为不同主体，分别对其课税，否则让土地使用者负担房地产税或是房地产者负担土地税是不合理的。其次，土地税与房地产税的课税目的不同，防止土地投机行为，对房地产课税，主要是应能课税，调节收入分配。房地产价值决定税负高低，富者多缴税，穷者少缴或不缴税，维护社会公平。再次，长期以来我国税制已经形成了土地税与房地产税分开征收的习惯。从国外来看，也是将土地税与房地产税分开征收的。

       （三） 土地税的设计

       纳税人，为土地的使用者，实行征税对象一体化。除使用具有公益用地性质的土地之外，将城市和农村土地作为统一客体设计土地税种。对房产占用土地，不分房产权利人的国籍，不分地域，统一征收土地税。对耕地占用税，征税对象应从用于种植农作物(包括菜地、园地)的土地，扩张到全部农业用途的土地，即林地、草地、养殖等非耕地的农业用地。

       税率。根据土地面积和土地的评估价值征税。实行统一税率0.5%。

       增加税种，扩大税基，根据土地利用的各个环节设置土地税目，包括取得税、保有税和流转税三个基本纳税环节。根据土地在生产经营中的流转环节，设置土地税目。首先，农村和城市的集体与国有土地应在税收关系中统一考虑，并根据我国土地所有制的特点，将土地保有税集中于土地的占有。对土地二级市场的流转行为应分别课税，在农村，除对家庭承包土地以国家社会保障政策减免税负之外，应税环节应包括农村集体建设用地使用权转让、竞争性土地承包权出租、转租，对相关土地转让权利人应征收土地增值税。在城镇，国有土地使用权出租、转让、出典时，都应对转让人课税。同时，立法应重新设计征税税率。

       增设不当利用土地行为税。对闲置全民所有土地的，应征收土地闲置税，对荒芜农民集体所有土地的，应课征土地荒芜税。

       （四） 房产税设计

       征税范围。实行征税对象一体化。将城市和农村房地产作为统一客体设计税种，包括农村在内的所有房屋。物业税的出台应当合并城市房地产税、房产税和城镇土地使用税，建立统一的房产税；取消城镇居民个人自用居住房免税的规定，即不论住宅或非住宅，也不论出租或自用，凡超过免征额之上的物业全面征收物业税。考虑到目前有相当多的居民购买房改房、经济适用房依靠银行贷款支持，拥有私人住宅的多数居民属于中低收入者，住宅房产税可暂采用低税率，同时实施减征额等优惠政策，减轻低收入家庭的税收负担。将物业税的征收范围扩大到农村；在推进房产税改革的同时，对房产不分房产权利人的国籍，不分地域，统一征收物业税。

       纳税人。应是中华人民共和国境内拥有房屋产权、土地使用权的企业、事业单位和个人。包括经营管理单位、承典人、房屋代管人和使用人（包括外国投资企业、外国企业和外国人的物业税由产权所有人交纳）产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定的及承典纠纷未解决的，由房产代管人或使用者缴纳。属于全民所有的，以经营管理单位为纳税人；产权为共有的，以共有人为纳税人；产权关系不明确的，以代管人或使用人为纳税人。

       计税依据。房产税的计税依据以从价计征为主，辅之以从量计征。从价计征主要包括年金价值、资本价值等，从量计征主要按财产面积征收。以房地产的市场平均价格（不含土地出让金）为物业税的基本计税依据。城市房地产税应选择财产的资本价值作为计税依据；农村房地产税的计税依据可根据规定的标准单位，在考虑土地面积、土地位置和级差地租等因素的基础上分类确定。房地产的实际购买价格高于或低于平均价格的幅度在20%以内的，按实际购买价格为计税依据；实际购买价格高于或低于平均价格的幅度超过20%的，以高于或低于平均价格20%为计税依据。没有市场平均价格的，以评估值（不含出让金）为计税依据。

       目前房价的构成主要是土地费用、建筑成本和相关税费，也包括开发商的利润。在现行的税收制度下，购房者在购买房子时，其房价中已经包含了土地批租期限内的几乎全部的房地产税费。由于计税基数的成倍增大导致消费者在购房时要一次性交纳税费负担沉重。物业税的开征，将现行购房者在购买阶段一次性交纳的房地产税费，转化为在房产保有阶段统一收取，也就是说，要将开发商建房时缴纳的一部分税，改由购房者在购买房屋以后按年缴交。假设政府收纳的税费不变，把所有税费按年分摊，现在的房价有可以大幅下降。在这种情形下，以房产评估价值作为房产税的计税依据，可能会存在老业主税负明显高于新业主税负现象。可以采取不同税率的解决办法。

       税率。采取累进税率与比例税率，单一比例税率与差别税率相结合的方式，由各地在一定的幅度范围内因地制宜调整税率，如0.5%—3%，以体现公平纳税与量能纳税。各地可以根据各自的经济发展情况，收入水平和应税房地产的位置和用途，具体决定起征点、本地区的适用的税率。

       对新、老房地产和住宿用房、非住宅用区别制定房产税征收税率。“老房”指已将土地出让金一次性缴清的房地产，而“新房”指改革时尚未一次性缴纳土地出让金的房地产，因此对老房、新房一视同仁，从改革时起开征同比例房产税并不合理。采取“老房老办法，新房新办法”的区别对待的方法。在一定时期内对老房征收0.5%的物业税，逐步和新房并轨。对老房征收1%的房产税的理由是，首先，过去的土地基本上以划拨或协议转让的方式出让，基本上不存在“招拍挂”方法出让的，土地出让金被低估，实际上大部分现有住房还需缴纳这个差额。其次，未来每年征收的既包括年租，也包括房产税。即使地租无须缴纳，但是房产税并不能一并免除。住宿用房、非住宅用房区别制定房产税征收税率。住宿用房税率0.5%，非住宅用房税率1%。

       征收方式。实行以代扣代缴、代收代缴方式为主、自主申报为辅的制度。对单位统管房，由单位代扣代缴；有物业公司管理的，由物业公司代收代缴；对其他建筑，采取纳税人主动申报和税务部门人员上门征收相结合的方式。

       纳税期限。可实行按年计税、分次缴纳的方法。缴纳次数过多会增加征收费用，采取半年缴纳一次为宜。

       减免税。对特殊部门的和困难群体的用房实行减免税政策，包括用于公共、卫生、慈善、福利等社会公益事业的用房，政府机关公务需要的用房，军队用房，宗教寺院公园、名胜古迹用房等。为减少房产税开征的压力，在房产税开征初期，减免税的范围可适应放宽。对城市居民拥有的自住房产，以家庭人均不动产评估价为标准，制定合理的免税额；对困难家庭、低收入等社会弱势群体，其住房评估价值超过了免税额，也予以免税。房产税开征时，每人免税居住的建筑面积标准可定为一定标准，如60平方米。某家庭有3口人，有一套180平方米建筑面积的住房，180平方米面积是免税，超出标准部分的面积要缴纳房地产税。免税标准由地方立法，由个人提出申请免税。考虑到我国农村经济虽有较大发展，但仍然落后于城市，因此对农村集体所有的不动产和农民自用住宅，在一定期限内免税；对于事业单位用房，鉴于目前事业单位正在进行改革，事业单位走向市场，可将事业单位用房从免税范围内剔除。对国家公务员的住房征税，要考虑其承受能力。对增加税收负责后要适应增加工资以补偿。个人所有的营业性用房免征房产税。房地产可以分为两类：营业性用房和非营业性用房。物业税法调整非营业性用房。营业性用房属于房地产的使用环节．用增值税法，所得税法调节。对住房所有者按劳动能力分类，对老人、丧失劳动能力的人以及残疾人居住用房实行税收减免。除上述范围外，另需要免税的由省级政府确定，定期减征或者说免征房产税。

       对于个人房产，除对农村居民拥有的房产实行免税政策外，对城镇居民拥有的房产采取什么样的减免税政策认识不一，主要有以下三种观点：一是将个人非自住、用于出租的房产纳入经营性物业范围纳税，个人自住房产免税；二是对一个家庭拥有的第一套房产实行免税政策，第二套及第二套以上的房产征税；三是实行免征额制度，低于免征额的免税，超出免征额的就超出部分征税。

       （五）相关配套措施

       完善房地产管理制度。完善房地产产权登记制度、估价制度、定价制度，改革土地供应管理制度，保障房地产税制改革的有效实施，提高房地产税收的征管效率。

       健全房地产产权登记制度。房地产产权登记制度是房地产管理的最基本制度，也是税收征管的最基本依据。完善我国的房地产产权登记制度，主要包括：①改变当前对房地产多部门登记、分级登记、分块登记的管辖制度，建立统一的房地产产权登记制度。②明确房地产产权登记内容，改变目前房地产登记以物权登记为主的现状，要涵盖影响房地产价值及流转的所有登记，从土地使用权的取得到房屋报废都要进行登记。③建立统一的房地产产权登记簿，统一房地产产权登记信息，主要包括坐落、利用情况、所有权状况、价格、定价日期、定价方法和城市规划用途等。④统一登记政策和程序。

       建立和完善房地产估价制度。主要包括：①建立一套适应于市场经济发展的专业房地产评估机构，包括两个层次，即政府的房地产评估机构和社会民间的房地产评估机构，前者注重房地产市场的核心问题即价格管理，后者主要在房地产交易活动中发挥作用。②加强对房地产价格评估理论、评估方法的研究，逐步形成一套符合我国国情的房地产估价理论、方法体系，为房地产税收计征提供科学的依据。③实行房地产估价人员资格认证制度，尽快建立一支富有实践经验、精通房地产估价理论的房地产估价师队伍。

       建立和完善房地产市场的定价制度。为防止房地产交易中的隐瞒价格行为，保障房地产市场的正常运行，必须建立以基础地价、标定地价、土地出让底价和房屋重置价格为主，以房地产交易最低价为辅的房地产价格管理体系。同时，必须建立房地产交易价格申报制度，如申报的交易价格低于最低价格，政府有优先购买权或者可以采取强制措施收买等。

       改革土地供应管理制度。①科学制定土地利用规划，做商业、住宅和基础设施用地的比重和区位，使城市建设均衡发展。②要加强对土地出让形式和年限的管理。在土地使用权出让形式上，要明确界定土地使用权协议出让、招标出让和拍卖出让的适用范围，以真正形成公开、公平、公正的地产市场竞争机制。存土地使用权出让年限安排上，可以在土地使用权法定最高出让年限范围内，补充制定若干年限档次，比如30年、20年、10年、5年、1年，从而形成存量土地“出让一回收一再出让”的良性循环机制，确保土地收益的稳定增长。

       征收管理。房产税的征收办法有三种选择，即自行申报纳税、代扣代缴和发单通知、自行缴纳方式。

       体制分配。应考虑以属地原则为主、地级市与下辖区之间适当分享的办法。

       支出机制。房产税主要用于当地市政建设和教育事业发展。

       重视过渡期的政策安排。房地产税可采取先试点、再铺开的办法。建议在试点的基础上全面推进。要做好房地产税的基础准备工作，建立房地产登记与信息系统，建立房地产评估系统，进行税收制度的研究与制定。先对生产、经营性房地产开征房产税，并适时对非生产、经营高档居民住宅开征房产税。逐步将房产税范围扩展到全国对居民住宅的征收。首先是从经济发达的城市渐次过渡到经济较不发达的城市或地区，再让持有房产但收入并不高的那部分人收入水平提高以致能够承受。

       原载2014年第1期《财政与发展》和2013年第4期《法治政府》