《反避税：法律制度与法学方法》中国政法大学出版社2024年10月出版

作者简介

贺燕，湖南省双峰县人，法学博士，财政学博士后，首都经济贸易大学法学院副教授，首经贸法学院财税法研究中心副主任，《税法解释与判例评注》编辑委员会委员。主持多个国家级和省部级课题。主要研究领域为财税法基础理论，近年来研究兴趣延伸至欧盟税法和国际税法。主编（共同）《迈向新时代的税收法治》，独著《实质课税原则的法理分析与立法研究》，发表论文《论我国一般反避税条款的体系化》《“德发案”与实质课税原则——兼论经济实质及其确定方法》《我国“合理商业目的”反避税进路的反思》等。

内容简介

反避税制度的要旨是平衡税务机关的自由裁量权与纳税人财产权、意思自治。在当今政府反避税权力呈扩张趋势、征税裁量权随之增大的背景下，举世瞩目于有效反避税的同时，有必要对公权力一如既往保持警惕之心，研究对政府反避税行为本身的法律规制，保护纳税人财产权不被恣意侵害。

本书对反避税的原理、方法和制度框架等基础问题做了全面的阐述。对于反避税制度之基石的一般反避税条款从比较和规范分析的角度做了广泛而深入的探讨。

序言

“风生于地,起于青苹之末”，贺燕的反避税研究已走过十年栉风沐雨的学术探索历程，如今又取得了新的成果，实在可喜可贺。税收事关经济调节、民生保障、分配公平等国计民生，在国家治理中发挥着基础性、支柱性和保障性作用，体现了国家与市场之间最基本的社会关系。而反避税直接关系到税收公平能否实现、政策目标能否落实，因而成为税制设计的核心问题，也构成了财税法学领域最具争议的疑难问题。妥善地解决反避税问题，需要从基础理论上作出回应，在法律制度上变革完善。呈现在读者面前的这部作品，记录了一位青年学者对反避税问题十年如一日思考和成果。读者虽各有专攻，但可各取所需，览之当有裨益。

作为新兴的法学学科，财税法学经历了孕育建立(1978-1993)、创新发展（1994-2013）和繁荣成熟（2013年至今）的演进历程。在创新发展阶段，财税法研究的重点聚焦在财税法基础理论，高度重视税法基本原则研究、可税性和税收要素研究、税收法律关系研究、纳税人权利保护研究、税法解释研究等核心问题。在此阶段，按照发展市场经济和推进依法治国的要求，财税法学者积极借鉴国际经验，对财税法基础理论进行了系统、深入的研究，有力地推动了财税改革和财税立法。在此阶段，贺燕的反避税研究为我国财税法理论的创新发展作出了自己的贡献。

我国财税法已经迈向初步繁荣成熟阶段，形成了具有自身特质的理论学说。“公共财产法”“财税债权债务关系说”“领域法学”“财税一体化”“理财治国观”五位一体，构筑了财税法基础理论，也标志着财税法理论进入了新的发展阶段。然而，发展中的财税法理论仍面临着基础理论学说需要继续提炼完善、各分支学科的具体理论需要进一步深化的难题。其中，反避税问题仍然需要研究者的持续关注，并结合财税学科的理论进展提供新的理论观点和解决方案，这也是贺燕持续深耕反避税研究的重要原因。

新时代财税体制改革和财税法治建设的深入发展，迫切需要财税法理论的推陈出新，更好地用科学的理论指导发展中的实践。作为新兴的法学学科，财税法学一方面应重视从传统学科中挖掘学术资源，夯实学科根基，另一方面应从解决新兴的财税法律问题出发，提炼出原创性的理论学说和分析方法，深入研究和回答我国发展新阶段面临的重大理论和实践问题。此外，还应加强国际比较研究，既吸取他国经验，又贡献中国智慧。本书中关于应对数字经济挑战和应对税基侵蚀（BEPS）的反避税问题，即是这种探讨的突出体现，可以说贺燕为反避税研究树立了某种典范。

反避税是一项全球性难题，但形态各异。它受到各国历史传统、理论学说、经济发展和社会进步等的深刻影响，与国家治理、公共政策、法律文化、征管条件紧密关联。中国学者的反避税研究既应在全球视野中借鉴各国先进的理论和制度，更应坚持中国人的世界观、方法论，立足本土实践和法律传统，深入比较研究各国的理论学说和立法例，着力提出能够体现中国立场、中国智慧、中国价值的理念、主张、方案，并为全球税收治理贡献智慧。

社会大变革的时代，一定是理论大发展的时代。“这是一个需要理论而且一定能够产生理论的时代，这是一个需要思想而且一定能够产生思想的时代。”青年学者不能辜负这个时代，应积极响应时代召唤，担负起理论创新的使命责任，不断推进中国财税法学自主知识体系的建构创新。

是为序。

施正文

前 言

税收作为政府公共服务的对价，纳税，不仅是法律义务，还可谓是每个纳税人对社会共同体中其他主体的道义义务。“你们要将当纳的十分之一全然送入仓库”，纳税，甚至是一种更高意义上的义务。

但税收具有非直接对价性，税收的缴纳和公共服务的享受并不直接关联，从表面上看，似乎构成对纳税人财产的“负担”或者“侵害”，纳税人天然地有减少或者避免税负的内在动机。没有人有义务承担法律规定以外的税收，但当纳税人规避税收负担的行为超越了量能平等负担公共成本的合理界限时，法律需要予以规制。

在过去的十数年中，随着一些大型跨国公司巨额避税新闻曝光，以及各国遭遇日渐增加的公共债务压力，避税受到前所未有的关注，反避税法律制度也因此得到前所未有的发展。2013年经济合作与发展组织（OECD）发布了《解决税基侵蚀和利润转移》的报告，将反避税纳入OECD的重点工作任务，开启了反避税的新纪元。

作为资本输入国和新兴的资本输出国，我国政府也在过去十年间逐渐加大了反避税制度建设和执法的力度，2008年我国《企业所得税法》专章规定“特别纳税调整”，并引入一般反避税条款，赋予税务机关对避税行为的特别纳税调整权。2018年《个人所得税法》修订时，类似于企业所得税法的反避税制度得以在个人所得税中确立。新闻报道称，2005年中国反避税对税收增收贡献仅为4.6亿元，2013年反避税对税收增收贡献达468.6亿元，平均个案补税金额达到2177万元，补税金额过亿元的案件达到10起。单纯从金额便可看出，反避税制度对纳税人和国家关系重大。

避税是纳税人在筹划交易时，过度行使意思自治之结果，构成对纳税义务的不当推脱。反避税权力作为课税权的当然延伸，意在恢复被规避的纳税义务。反避税规则，尤其是其中最重要的一般反避税条款，通常不可避免地大量使用不确定法律概念，避税界定和纳税调整方法的规定都存在“开放结构”。反避税权因此具有典型的行政主导性，执法机关有大量的裁量空间。一定意义上讲，反避税制度的要旨是平衡税务机关的自由裁量权与纳税人财产权、意思自治。在当今政府反避税权力呈扩张趋势、征税裁量权随之增大的背景下，举世瞩目于有效反避税的同时，有必要对公权力一如既往保持警惕之心，研究对政府反避税行为本身的法律规制，保护纳税人财产权不被恣意侵害。

正因为反避税事关国家课税权的边界和纳税人之自由，在制度设计和运行中又颇具技术性，学界对反避税主题向来抱有热情，并随着反避税制度的发展高潮迭起。一些基础理论问题，比如避税的概念、避税行为的性质等，似乎已经形成共识，而另一些基础理论问题，如反避税的原理和方法等，也不乏研究成果。但一旦形成通说或者共识，学界往往直接使用，其原本的意蕴为何，是否能解释新的实践，不无疑问。多数研究各有侧重，缺乏对反避税基础理论的系统性建构。深入论证和较为全面地建构反避税的原理和方法，概览现有制度实践是本书上篇的任务。

一般反避税条款是反避税制度的基石和统领。国内关于一般反避税条款的研究成果丰硕，珠玉在前。本书下篇试图从更为广阔的视野并结合当前国际合作反避税的趋势，对当前典型国家的一般反避税条款做比较研究，深入分析一般反避税条款的各规范要素，并落脚于我国一般反避税条款的体系化。

附篇是在当前全球合作反避税趋势、数字经济引发国际税法体系系统性变革的背景下，对反避税制度运行中可能引发的重复征税问题及其处理进行初步探索，并以此为视角展望国际税法实质性协调的前景。

目 录 

上篇 基础理论研究

第一章 避税的法理分析

一、避税概念的法学界定

二、避税行为的法律定性

三、避税的成因及其对税法价值的损害 

第二章 反避税原理、方法和制度体系概述

一、反避税的原理

二、反避税的方法

三、反避税的法律制度体系

第三章 反避税与禁止权利滥用原则

一、禁止权利滥用原则在欧盟税法领域中的发展和演变

二、欧盟税法案件中禁止权利滥用原则的适用

三、欧洲法院权利滥用观念对欧盟及其成员国税法制度的影响

四、进一步思考

第四章 反避税与实质课税原则

一、实质课税原则的再澄清

二、实质课税原则的三个维度

三、经济实质主义的适用条件

四、经济实质的解释（认定）

五、德发案所涉实质课税问题的评析

第五章 反避税中的行政权规制

一、反避税中的行政权

二、反避税行政权制约的困境与出路

三、反避税程序中权力制约之具体探索 

下篇 一般反避税条款研究

第六章 BEPS行动和反避税制度的新挑战

一、BEPS行动计划的提出和发展

二、BEPS行动计划中的反避税内容

三、我国反避税制度面临的挑战和调整的方向

第七章 一般反避税条款的比较分析

一、比较研究的设计和展开 

二、比较研究的发现和启示

三、有待进一步完成的领域

第八章 一般反避税条款的规范要素

一、一般反避税条款中的定义要素

二、一般反避税条款中的特别纳税调整方法要素

三、一般反避税条款中的法律效果要素

四、一般反避税条款中的程序要素

第九章 我国一般反避税条款的体系化改革

一、一般反避税条款体系化的必要性

二、我国一般反避税条款体系化的模式选择

三、我国一般反避税条款体系化的方法

四、结论 

附篇 余论

第十章 反避税引发的重复征税问题

一、反避税导致重复征税的机理

二、消除新型重复征税的必要性

三、消除新型重复征税的方法

四、对BEPS行动计划和双支柱方案的延伸讨论

参考文献