编者按：

2024年是实现“十四五”规划目标任务的关键一年。为全面贯彻落实党的二十大、二十届二中全会和三中全会精神，坚持在法治轨道上推进国家治理体系和治理能力现代化，构建中国自主的财税法学知识体系，财税法学界产生了一大批高质量的研究成果。对财税法学研究成果的梳理，既是对本年度财税法学研究的总结与提炼，也是对2025年财税法学研究的助力与展望。基于此，“财税法研究”公众号编辑团队特整理2024年财税法学论文综述，以飨读者。

2024年财税法学研究综述发布后，有多位读者留言对综述成果提出完善意见。因此，编辑团队再次检索并修订。如仍有遗漏之处，欢迎留言斧正！

本次研究综述主要围绕财税法学论文展开。其中，论文统计范围包括CSSCI来源期刊目录（2024-2025）法学（24本）、综合性高校学报（74本）、经济学（56本）、综合性社会科学（49本）、法学集刊（23本）共226本刊物。

从统计数据来看，2024年财税法学研究呈现百花齐放的态势。取得研究成果的研究机构及发文作者众多，发文主题丰富，研究内容深入翔实。具体来说，2024年在各类核心期刊上发表的高水平财税法学论文共152篇。

从研究内容来看，2024年财税法学研究既深耕于财税法基础理论，又立足中国式现代化、数字经济、优化营商环境、发展新质生产力、绿色发展的重大背景，对财税法律制度的完善与创新作出了具有回应性和发展性的积极探索。从国际到国内，从立法到执法、司法，从法律规范分析到制度完善研究，2024年的财税法研究体现了学人的时代担当。

图2 2024年财税法学研究综述高频次词云图

刘剑文指出，领域法学作为一种新兴法学理论，诸多命题还需要进一步深化。[1]领域法学既是法学研究新范式，也是国家治理新思维，与部门法学构成互补关系。领域法学有助于构建中国特色法律规范体系、法学学科体系、学术体系与话语体系，促进国家治理思维和方式转变，为法治实践提供科学的理论指引。[2]

熊伟指出，财税法的领域法特质在于控制“财”而实现“政”。财税法需将公共财产治理作为推进其领域法建构的核心，在公共资金、公共资产、公共资源三元架构下完善学科系统。[3]

侯卓认为，在微观层面，领域法正视主体的差异性并予以制度回应；在宏观层面，依据不同标准，可对领域法进行不同界分。领域法直接规范特定领域的秩序，能提升法学研究的深度和广度，对制度设计和制度运行都有多方面助益。[4]

在立法理念方面，刘剑文认为，充分发挥税法力量助推新质生产力发展，需要结合财政性规范与调节性规范各自的特点进行分析：对于财政性规范，应在精细化落实税收法定原则的基础上，贯彻税收中性原则，对税制进行优化；对于调节性规范，应以税式支出的定位，通过预算控制的方式，实现调节职能的有效发挥。[5]胡伟认为，将社会主义核心价值观融入税法有助于强化税法在税收治理中的价值导向、弥补税法规则的缺陷、促进税法制度的变革。从国家、社会和个人三个不同层面进行价值分层定位，使社会主义核心价值观与税法立法目的、原则、规则对接。[6]蒋悟真认为，财税法一体化应在权利保障法语境下确立层次清晰、内容分明的财税法律价值体系，在新兴领域法定位下，建构整体与部分统筹融合的财税法律规范体系，在现代治理法范式下，促成政府、市场与社会关系协调的财税法律治理格局。[7]

在税法史方面，韩龙河指出，所得税本身具有社会本位属性，近代中国引介所得税除了补充财政和税制革新之目的外，还有社会本位层面之动因。[8]

在税法总则制定方面，张旭认为，税法总则不仅应秉持回应社会经济生活的实践品格，还应保持一定的体系开放性，赋予行政机关和司法机关法律续造的空间。[9]

刘剑文认为，完整性、整体填补以及经济与节约性原则是预算法治优化的基本方略；量能课税原则是税收法治完善的核心价值；事权、支出责任与财力相适应原则是央地财政关系法治进阶的根本要求。实质法治价值指引下的财税立法完善，能为中国式财税法治现代化的实现探明前进方向。[14]

张守文认为，发展导向型财税制度的构建应在改革全局中把握财税体制改革的目标和路径，在完善宏观调控制度体系和构建现代化经济体系的过程中，持续深化财税体制改革，并不断优化中央与地方的事权与财力匹配度，健全有利于高质量发展、社会公平、市场统一的税收制度。[15]

杨志勇认为，财税改革必须秉持正确的方法，形成一套系统的改革方法论。应坚持改革的问题导向和目标导向、坚持系统的改革方法、坚持在开放中推进改革、坚持不断提升改革能力。[16]

樊丽明、郭健认为，新一轮的税制改革应以中国式现代化的总体要求为基本遵循，通过构建兼顾多维目标的现代税收制度，构建同新业态相适应的税收制度，健全地方税体系，进一步深化税收征管改革等路径，积极回应税制改革中面临的机遇与挑战，助推中国式现代化建设。[17]

李旭红认为，应当以支持经济建设为重点推进财税体制改革，以财税体制机制的创新为突破点增强对经济发展的适应性，以全面性和系统性的财税改革来协调中央和地方的财政关系，以注重统筹发展和安全为立足点解决发展不均衡的矛盾，从而促进深化财税体制改革推进中国式现代化。[18]

马海涛、王一涵、王斐然认为，我国税收改革应稳定宏观税负，落实好结构性减税降费政策；优化税制结构，推动创新链人才链产业链的深度融合；推动税收法治建设，创建良好的营商环境，为促进形成新质生产力贡献税收力量。[19]

马海涛认为，应从健全现代预算制度、优化税制结构、理顺中央与地方财政关系等方面着手，增强财税体制的科学性、协调性和可持续性，为实现高质量发展和推进中国式现代化提供坚实的财力支撑与制度保障。[20]

时红秀认为，健全现代预算制度，重在拓展功能和全面规范；优化税制结构，提高直接税比重，提升税收治理能力；完善财政转移支付，在大国治理的探索基础上，配合辖区调整和财政层级简并改革，实现各级政府间财力格局的再平衡。[21]

马光荣、霍梦琪认为，可以从强化税收筹集财政收入的基本职能、健全直接税体系、完善推动新质生产力发展的税收制度、健全地方税体系等四个方面理解税收制度改革的路径。[22]

李达、李子昂认为，应当进一步理顺中央和地方事权与财权关系，提高财税领域执法的统一性协调性权威性，健全财税配套司法保障制度，提升经营主体税法遵从度，以期为进一步深化财税体制改革、服务全国统一大市场建设提供有益参考。[23]

在央地税权划分上，徐清飞认为，央地立法权限的划分应当根据国家治理的法律逻辑改进央地立法权限划分的既有法律技术，通过采取负面清单模式，明确地方性事务标准，改进央地立法规则治理技术和立法监督技术，完善央地立法权限划分法律技术，同时探索发展新的法律技术，化解制约央地立法权限划分的结构性问题。[24]陈吉雨认为，优化央地税权配置在考虑资源配置效率的同时，必须兼顾税权分配的合理性，贯彻落实税收公平原则。在应对策略上，央地税权配置应公平授权构建法治原则下的规范性路径、公平执法构建数字监督下的技术性路径、公平受益构建因地制宜下的精准性路径。[25]

在央地财政关系的划分方面，谢申祥、魏天保认为，应进一步提高区域协调发展基础条件的财税统筹层次和支持力度，优化央地事权和财力的分配，规范影响区域公平竞争的财税政策，加强对企业推动区域协调发展的财税政策激励，完善地方政府间的财税合作机制。[26]

王世涛指出，《宪法》有关预算条款不能成为预算立法权法律保留的宪法依据，应在宪法明确预算法律保留及其授权立法，并在《立法法》授权明确性规范基准上，由《预算法》在授权立法条款中予以具体规定。[27]

陈治认为，预算是一种对政策和规制成本进行评估、排序与权衡的收支安排，将财税规制工具纳入预算约束，有利于在实现规制目的的同时确保财政可持续发展。[28]

陈治认为，在支出负担增加而收入汲取减少的情况下，通过完善财政数据开放立法的制度架构，确立财政智能监控的适用边界与利益平衡机制，强化财政平台运作中相关主体关系的规范调整，可以为推动财政可持续治理转型提供有效的法治路径。[29]

胡明认为，为避免财政补助社会保险责任的过度放大，应明晰社会保障制度中财政介入的区别，在精算平衡下划定财政补助责任、在预算平衡下消解财政过度依赖以及实现两种平衡的有机对接。[30]

张婉苏认为，地方政府债务治理法治化需要制度支撑和保障，一方面，需要地方政府运用合理的治理手段和规制工具从债务的整体性和特殊性角度选择实践路径，另一方面，需要在中央和地方层面强化法治的制度基础，在央地法治协调的层面回应地方政府债务法治化治理的现实。[31]

倪楠认为，地方政府债务问责制作为依据委托代理理论构建的一种制度，其内在要求贯彻有限政府理论、适度干预理论和社会本位理论。完善地方政府债务问责制度的关键在于将问责主体、问责对象、问责事项、问责程序以及相关法律责任系统化、体系化和法治化。在重构地方政府债务问责制度中还需制定相应配套措施。[32]

1.增值税

在增值税改革思路方面，罗志恒、晁云霞、刘昶认为，从宏观经济治理角度看，增值税改革要实现稳定宏观税负、稳定预期、推动高质量发展和促进市场统一四个方面的目标。应从优化增值税职能定位、积极推动增值税立法进程、增强增值税税收中性和优化政府间增值税收入分享机制等方面进行改革。[33]杨斌、王佳亦认为，我国未来增值税改革应着力简并税率，优化减免税政策；对于小规模纳税人进项税额难以抵扣问题，应建立进项税额补偿机制；对于农产品免税形成的隐性税负问题，应建立农业生产者农产品进项税额补偿机制和专项退税机制。[34]王建平认为，增值税改革应坚持增值税相对中性理念，处理好有效实现增值税收入职能与更好发挥税收体系调节职能的关系、税收中性原则与公平效率原则的关系、税收中性原则与提高税收管理效率关系、增值税主要税制要素改革与增值税制度整体完善的关系、当前改革与中长期改革的关系，从而推进增值税改革适应经济高质量发展的要求。[35]

在增值税制度完善方面，杨小强认为，增值税立法从交易定性向交易定量的转变使得增值税法上的视同销售、反避税规定、法律的拟制性规定等需要进行估价，在我国增值税法上引进资产评估技术是一种极佳的立法选择。[36]翁武耀认为，增值税法完善应当贯彻中性原则，以实现数字经济交易征税的确定性、高效、公平和简化为目标，并与其他国家和地区应对数字经济的增值税法相协调。[37]对应税交易进行体系化分类，准确界定部分非应税交易，纠正非应税交易和免税交易之间的界定错位，限缩视同应税交易的范围。[38]侯卓、吴东蔚认为，留抵退税是纳税人行使税收债权的当然表现，应允许纳税人同时适用留抵退税与即征即退等优惠，允许注销企业以留抵税额抵销非增值税欠税，适度放宽适用留抵退税的纳税信用等级门槛。[39]李林木、蔡欣荣、李振宇认为，数智时代优化我国增值税制度和征管的基本思路包括：一是取消小规模纳税人，将增值税纳税人分为应税纳税人和免税纳税人；二是进一步增加征收对象，将数字经济活动全部纳入增值税征收范围；三是短期内维持三档比例税率，中长期可按年应税销售额适用累进税率；四是全面实施一般计税方法，简并各类优惠方式；五是深化税收征管改革，构建适应数智时代的新型征管体系；六是按生产地原则征收增值税，依消费地原则分享增值税收入。[40]

2.企业所得税

孙洋、张继认为，对于债务重组收益的企业所得税课税应本着“动态恢复”原则，给予债务重组收益免税或更长时间的递延纳税优惠政策，促使重整企业恢复正常经营。[41]

赵海益认为，应在企业所得税制度中将符合条件的数据明确为无形资产，同时要适应数据资产更新迭代快等特点，缩短数据资产的费用摊销期限，允许企业采用加速摊销法摊销数据资产费用。[42]

3.个人所得税

在个人所得税制度整体优化方面，唐步龙指出，现有个人所得税法在分配制度体系中存在偏离量能课税精神的情形。为贯彻落实量能课税原则，建议构建家庭课税模式、扩大综合所得范围并优化综合所得扣除项目、调整减免税条款、优化税率分类和结构设计。[43]

在个人所得税应税所得方面，高苑丽认为，在平台经济下劳务提供者个人所得上，其所得定性应遵循“先前置法定性后税法定性”的逻辑，用工企业通过数据要素实质控制劳务提供者的用工关系应当认定为劳动关系，劳务提供者获取的收入应当认定为工资薪金所得。税法应基于量能课税原则完善综合所得的成本费用扣除规则，允许自行提供生产资料的劳务提供者税前扣除成本费用。[44]林颖、陈祎认为，基于个人经营所得的劳动所得特性，我国应将个人经营所得纳入综合所得课税，同时优化税率结构，对纳税申报制度进行微调，以充分发挥个人所得税的调节职能。[45]龙秋羽认为，偶然所得课税应区分偶然所得具体类型，使其中部分所得得以扣除取得成本；逐步扩大综合所得范围，矫正税负失衡。[46]刘志鑫指出，财税部门在“月工资税”的前提下对年终奖进行了“从年到月”的时间周期换算，产生了“税中有税”的结构性矛盾。在所得税中确立年度计税的周期原则，方能符合税收正义原则和量能纳税原则。[47]

在个人所得税扣除制度完善方面，侯卓指出，现行《个人所得税法》存在误将一般性扣除额作为取得工资薪金之成本费用的逻辑谬误，进而使法律在把握客观净额所得时存在罅隙。同时，现行法把握主观净额所得也有不足。下一步完善《个人所得税法》时应以净额所得课税为出发点建章立制，遵循客观净额所得和主观净额所得二元进路，塑造完整的费用扣除规则。[48]于春敏认为，个人所得税发挥生育保障和激励功能主要路径有三个方面：养育支出税前扣除能够提高生育家庭实际所得，养育支出税额抵免可以分担育龄夫妇的生育成本，生育津贴税收优惠一定程度可以激励生育行为。[49]闫晴、张欣认为，我国应调整扣除主体并增加课税单位选择，明确扣除项目并扩充扣除范围，差异化扣除标准并引入动态调整机制，完善育儿成本涉税信息共享与申报争议解决机制，以进一步优化个人所得税育儿成本扣除制度。[50]

4.绿色税制

在绿色税制构建方面，缑长艳指出，对标“大力发展绿色低碳经济”的新要求，我国可扩大对绿色低碳经济的增值税优惠范围、加大优惠力度、强化优惠政策的稳定性和系统性，以进一步促进绿色低碳经济发展。[51]米伊尔别克·赛力克、侯国帅、朱甜甜指出，完善和发展我国绿色税制，要立足我国国情，循序渐进引入碳税；要坚持系统观念，优化调整绿色税制设计、强化绿色税制内外部协同；要统筹国内国际形势，提高绿色税制的国际化水平。[52]叶金育指出，作为蕴含规范理财行为、促进社会公平和保障经济发展功能的财税法可根本上助推生态保护补偿改革目标的实现。[53]

在碳税方面，潘晓滨认为，将碳预算纳入我国“双碳”目标实现的法治保障体系，可以结合已有预算法程序化规定，通过建立专门性机构、权责配置、预算调整机制、专项资金供给等制度，建构起“双碳”目标下符合我国需要的碳预算制度体系。[54]许文认为，基于实现“双碳”目标的需要，应分阶段适度加大约束性碳减排税收政策调控力度，优化激励性碳减排税收政策调节范围和力度，加快构建与“双碳”目标相适应的碳减排税收政策体系。[55]赵书博、王志馨、李昂认为，我国应不断提升在全球气候治理中的影响力与话语权，呼吁国际社会探索建立碳价当量核算框架，努力为发展中国家争取利益，加强与欧盟在气候治理方面的合作，在完善碳排放权交易体系的基础上考虑适时开征碳税。[56]

在环境保护税方面，陈少强、戴琳认为，我国在考虑将挥发性有机物纳入环境保护税征收范围时，应当注重立足于国情，协调好环境保护、经济发展和社会公平等多方关系，有效设定征收范围边界，合理把握企业税负水平，注重税负分配的公平性，并夯实征管保障基础。[57]

5.金融税制

蔡正华指出，当前我国跨境金融税制应在进一步明确我国跨境金融税制改革基本原则、立法路径的基础上，完善相关税种的制度设计和征管机制，以助力金融强国建设。[58]

黄蕊认为，有必要立足税收竞争与税收合作双重视角，从增强离岸家族信托税制的国际竞争力、注重离岸家族信托税收的公平性、加强离岸家族信托涉税信息合作三方面，完善我国离岸家族信托税收体系。[59]

李安安、陈文认为，在股债界分语境下探究永续债的课税问题，需要深入探究股债界分的标准，推动建立妥适的法律定性标准；厘清各税种立法规范的内涵、边界和适用范围，以减少法价值冲突问题，从而增强税法规范的针对性供给。此外，还需细化永续债的税收征管与监管规则，完善信息披露机制，推进永续债专项立法，以强化永续债交易课税的法治保障。[60]

6.其他税种

在消费税方面，张德勇认为，基于谋划新一轮财税体制改革视野，消费税改革应通过进一步强化其调节职能，服务高质量发展，推动经济持续向好，与其他财税改革协同共进，并稳步推进消费税立法工作。[61]

在房产税方面，薛榆淞认为，宽税基房地产税的制度建构既要关注房地产税在地方税与财产税语境下差异化的目标定位，还应明晰房屋和土地在法律和经济属性上的差异，探索以“房地分离主义”为中心的税制设计方案。[62]

在水资源税方面，贾承昊、闫海认为，水资源税的可税性包括在经济价值层面反映出的收益性和在使用价值层面反映出的社会共同评价。水资源税功能的实现应体现在量能课税原则下保障个人基本生活用水权、在税收中性原则下实现水资源税立法目的以及在税收无偿性特征下分配水资源税收支权。[63]

在税收征管权力规范方面，对于税收核定权，黄卫认为，税收核定是带有惩罚色彩的具体行政行为，以比例原则作为税收核定的规制路径，可有效遏制税务机关“惩罚过剩”的应用取向，税收执法权可得合理配置以实现功能归位效果。[64]侯卓认为，提高征管效率、发挥调控功能和在税权受限前提下进行地方治理，是核定征收适用范围延展的三大动因。核定征收兼具执行和决策双重属性，我国应完善《税收征收管理法》和相关税种法制度，强化对核定征收的程序控制，并且优化对核定征收的司法审查。[65]刘文慧认为，我国税收强制执行权应实行税务机关自力执行的单一配置模式，通过严格程序规制，强化内外监督，完善被执行人权利救济机制，衡平保护国家税收利益与被执行人权益，实现税收强制执行权配置兼顾效率和公平的价值追求。[66]国家税务总局南京市税务局课题组、陈筠、谢海航等认为，税务机关应当全面加强税收征管领域行政裁量权的法治化规范，确立法治化规范的指导性原则、完善税务行政裁量的基本程序、建立税务行政裁量的基准制度、健全税务机关内部的监督纠错机制。[67]

在税收征管具体制度完善方面，对于反避税规则，国家税务总局深圳市税务局课题组、李伟、贺燕认为，避税行为具有实质上的违法性。一般而言，避税行为不应直接招致行政处罚或刑事处罚的负面评价，然而，对于那些采用虚假手段、缺乏经济实质的激进避税行为，法律可以审慎地规定相应的行政处罚措施，以维护税法的权威和公平。[68]许亥隆认为，实践中合伙企业个人所得税反避税监管问题应尽快通过完善一般反避税规则、建立特殊反避税规则、完善现行合伙企业个人所得税征管制度等方式解决。[69]

对于欠税公告制度，李慈强认为，现行欠税公告制度沿袭国库中心主义传统，片面强调欠税的客观事实。完善欠税公告制度应当遵循程序正当原则，在实践中秉持慎用、少用的立场，同时规范具体操作的程序规则，加强与配套程序的协调。[70]孙璐伟认为，我国应首先在欠税公告制度中植入纳税人权利保障因素，其次依循比例原则强化欠税公告制度，并切实增强其与税收优先权、社会信用体系建设的融贯协调性。[71]

对于纳税信用管理体系的完善，杨旭东、王艺颖认为，应从统一纳税信用信息采集标准，打通信息渠道、提高信息采集效率，在评价过程中考虑纳税人的纳税贡献与各经济区域的均衡发展三方面改进纳税信用管理的流程设计；从细化扣分细则、适当降低扣分力度、更新经常性指标三个方面对纳税信用评价指标和评价方法进行优化，建立更完善的纳税信用管理体系。[72]

对于事先裁定制度，谭伟、张文指出，我国可在界定税收事先裁定的性质与实施边界的基础上，从采用行政模式、定位于具体行政行为，予以立法明确、“绑定”税法行政解释，实行集中管理、对外公开裁定结果，先提供免费的纳税服务、再收取一定费用等方面探寻税收事先裁定制度的合适路径。[73]

对于涉税信息共享制度，杨同宇认为，《税收征收管理法》应对政府部门涉税信息共享个人信息保护基本规范类型予以补足；在实施层面，应充分发挥税收征管与个人信息保护二元机制的合力作用，推进统一平台建设。[74]

对于第三人代缴税款制度，张怡、姚艳萍认为，可以“目的合适说”来构建第三人代缴税款制度，代缴税款后第三人享有“求偿权”而非“代位权”。此外，第三人代缴税款制度应在“以纳税人为主、第三人为辅”的纳税人主体意识基础上采用“设定技术”进行税法建构，且其在民事领域的运用应限制在一定范围内。[75]

对于“首违不罚”制度，张婉苏认为，应当依效力层级建立相关法规体系，完善“清单”制度，厘清适用界限，从实体与程序两个层面构建税收领域的“首违不罚”制度。[76]

对于相关法律条款的完善，叶金育认为，在备案条款上，为最大限度释放税法备案的制度功效，有必要统一税法备案文件的法定形式，同时建构税法备案文件清理制度，引入税法备案文件质量跟踪评估制度。[77]在行政批准条款上，需理顺批准条款涵摄的批准主体、限定批准条款规制的课税要素、明示批准条款规定的批准程序，又要考虑引入税收违法违规批准行为的责任机制、增设税法批准性文件或目录的备案审查机制。[78]在税收优惠条款上，在《税收征收管理法》中增设税收优惠枢纽条款，同时宜完备契合非税法律场域税收优惠条款“非税，亦税”本质的解释机制，引入税收优惠清理规范机制，助推非税法律中税收优惠条款的“良法善治”。[79]

在税收征管协作机制方面，陈寒非认为，“法税”协作是法院与税务机关合作的主要形式，体现了税收共治的跨界治理逻辑，遵循管辖权协作进路实现税收治理功能的双向拓展。应从制度体系、运行机制及载体形式三个维度进一步优化“法税”协作模式。[80]李俊英、杨春雨、刘鹏认为，三角生态绿色一体化发展可从以共同治理化解基层税务机关的工作困局、以数据治税推动税收信息互联互通与共享共用、以制度创新健全“投入共担、利益共享”等三个方面进行完善。[81]张民认为，当前“不动产登记办税+区块链”的应用尚存一些不足之处，需要通过完善相关法律规范体系、加大部门间的协作力度、拓展应用场景以及加强联合监管等进行优化与完善。[82]

在税收征管实践方式方面，廖仕梅认为，我国可采取以法律形式规范税务约谈机制、扩大税务约谈的适用范围、鼓励纳税人配合税务约谈、注重对纳税人权益的保护等措施，不断完善我国的税务约谈机制。[83]刘琦认为，税务约谈顶层设计的规范缺失、法律性质的不够明确以及地方试点的非均衡发展弱化了其正当性基础，进而影响了制度运行的实际效果，其制度构建的着力点在于提升立法层级、细化权利义务、拓宽应用场域和完善机制衔接。[84]

在税收征管行政救济方面，张小锋、王熙炎、王曙光通过分析人民法院不予受理XD公司税务行政诉讼案，认为对税务行政诉讼“复议前置”条款的适用不仅应准确理解何为“新行政行为加重当事人负担”，还应加快推进《税务行政复议规则》修订，与2023年9月新修订的《行政复议法》相衔接，明确发挥税务行政复议实质性化解税务行政争议的主渠道功能，设置专职的税务行政复议机关。[63]

在税收征管司法救济方面，郑俊萍认为，在完善税务和解制度的法律规范、提升法律级次的同时，应以纳税人权利保护为导向，在制度构建中，扩张适用范围，明确启动主体和具体程序，特别是增设纳税人意愿表达和事后救济的程序保障。[86]廖仕梅认为，将调解适用范围扩大到因立法冲突、合理性问题、执法程序错误、事实不清、信赖利益保护等引发的税务行政争议，既不会导致国家税款流失，也不会发生税务机关通过调解手段侵犯纳税人合法权益的情形。[87]罗亚苍认为，要尽快出台统一的行政公益诉讼法律规范，建立办理案件协作配合机制，健全多方主体参与的程序构造，并完善税务内控机制，助推税务行政公益诉讼良性发展。[88]何锦前、赵福乾认为，未来应通过扩大诉之利益范围、提高相关主体诉讼能力、优化举证责任分配等措施来加以解决公益性税务举报诉讼面临的难题。[89]韩龙河指出，美国联邦最高法院基本倾向于认为纳税人公益诉讼中的司法权界限是一种宪法性限制，具体表现为两个方面：其一是宪法第3条对“事实损害”的限定；其二是担心对行政权和州权的过度干预。[90]

1.税法与民事法律制度的协调

孙学致、欧阳文敏认为，民法作为税法的前行法，以《民法典》所确立的民事法律行为制度对税法实质课税原则的实质标准进行衔接更为可取。[91]

易有禄、阎昊认为，适用民事法律规则评价税收法律关系时，不应将税收法律关系纳入民法视域进行民法评价，合同条款仅对合同当事人有约束力，且可在税法上认可税收代履行。[92]

刘亚东认为，现行税法规定的税收返还请求权存在法律漏洞，在填补法律漏洞时，可以类推适用《民法典》中不当得利返还请求权的相关规定，但在类推适用的广度与限度上应注重税法“公法”的属性而区别对待。[93]

李乔彧认为，新生税款的有序清偿应秉持债权平衡保护的价值立场，遵循民事执行程序的建构理念，以共益性特征和政策性考虑作为优先清偿的二元理论基础。[94]

王霞、曹城认为，完善现行立法、明确相关规则、规范有关当事人的行为是解决民事执行程序中税收债权优先清偿顺位争议的根本解决方案，税务机关应当重视参与民事债权分配的时机，明确民事执行程序中不同性质税款的清偿顺位、税务机关参与民事执行程序的证明责任以及税务机关参与民事财产分配程序的民事主体地位。[95]

2.税法与刑事法律制度的协调

对于危害税收征管犯罪的界定，张明楷认为，虚开增值税专用发票罪的构成要件应当补充骗抵国家增值税款的行为与造成国家税款被骗损失的结果两方面要素。[98]欧阳本祺认为，虚开增值税专用发票罪侵害的第一层法益是抵扣机制，第二层法益是国家税款。相应地，判断犯罪成立的第一标准是抵扣权标准，第二标准是税款损失标准，抵扣权标准优先于税款损失标准。[99]李貌认为，逃税罪的保护法益之本体应为“税收债权之履行利益”这种集合法益。[100]

在税法与刑法的衔接方面，薛榆淞认为，未来除了要遵循税法原理与规则优化和完善以《刑法》第二百零一条为核心的逃税罪体系之外，还应逐步加强刑法与税法间的制度衔接。[101]胡裕岭认为，我国涉案企业合规的构建应当以企业纳入刑事追诉或行政处罚的对象为前提，明确违法犯罪与企业管理责任的相关性，在立法上构建行刑制裁一体化机制，实现行刑处罚的比例相称和同质互认，进而完善合规启动、监督评估的检税（检察机关与税务机关）合作机制。[102]

3.涉税执行问题

谷佳杰认为，为协调“府院失衡”现象，首先应协同配置以税务机关行政强制为主、法院司法强制执行为辅的税务强制执行权；其次应明确税务机关与法院在依法治税中的角色定位；最后通过允许税务机关参与法院执行款的分配、限制税收优先权的实现程序、限制“先税后证”的适用范围、建立涉税信息共享机制，实现依法治税中“府院联动”的路径优化。[103]

程国琴认为，优化涉税执行中税收债权实现的方式，应当强调民法与行政法衔接对税法的双向均衡塑造，兼顾税收的债权属性与权力本质，更新传统的利益主体身份决定利益优先顺位的思维逻辑，明确税收债务理论的适用边界，促进涉税执行中税收利益与个人利益的平衡，推动行政权与司法权的协调运行。[104]

郑林、陈延忠认为，明确代扣代缴税款应构成执行款的一部分，并从兼顾公法义务与私法义务、私法债权与国家征税权平衡的角度出发，提出税务机关应出台专门规范性文件、司法机关应及时发布指导性案例、健全司法审判与税收征管的衔接联动机制的相应对策。[105]

在国际税收改革整体思路方面，曹阳认为，数字经济下营业利润征税权分配规则改革，需从税收主权、税收效率、税收公平、平衡协调等视角对相关税制改革的法理依据加以检视。[106]

在增值税完善方面，寇韵楳认为，我国有必要对增值税固定机构概念进行研究，明确区分固定机构及常设机构概念以避免跨税种交叉混用，在确认目的地原则的同时完善经营机构概念以适应跨境服务贸易，并积极关注国际税收规则以应对数字经济发展加剧的不确定性。[107]燕晓春认为，我国应对跨境B2B服务交易实施增值税反向征收制度，对跨境B2C服务交易采用非居民企业登记、申报和纳税制度并强化数字平台的责任和义务，统一企业对消费者进口低值货物税收规则并取消税收优惠，完善适应境外非居民企业特点的税收管理制度。[108]

在所得税完善方面，曹静韬、项炀骁、王东方认为，在国际税改背景下，我国应在权衡税收政策目标的基础上，优化企业所得税优惠政策，助推经济发展；适时引入合格国内最低补足税，保障我国税收利益；主动参与国际税收协调，构建良好的国际关系。[109]姚丽认为，我国应客观认识全球最低税规则，积极考虑在《企业所得税法》的修订中引入国内最低补足税，将其作为维护我国税收利益的重要防线，对冲全球最低税规则的不利影响。[110]朱炎生认为，我国应对居民企业从对全球所得征税转向对属地所得征税，对非居民企业确立征税权的连接要素从单纯的有形要素转向有形要素与非有形要素相结合，对股息征税从完全不考虑对股息的双重征税转向消除对股息的双重征税，将税收优惠为主转向税收优惠与财政补贴相结合，以实现我国企业所得税制度的转型。[111]

在国际税收司法制度方面，刘益灯、黄亮认为，我国审判机关需要统筹国内法治与涉外法治，改变自身在处理涉税跨境民商事案件过程中暴露的理念滞后、规则失范和裁判机械等弱点，稳健提升涉税跨境民商事案件的审理水平，将税基侵蚀的危害遏制在筹划端。[112]张美红认为，我国应借鉴法国最高行政法院的裁判实践经验，在跨国企业面向我国的跨境在线广告营销服务中严控规避代理型常设机构行为，明确采用功能分析法确定所涉代理型常设机构的利润，以维护我国作为市场国的税基安全和税收利益。[113]

在数字服务税方面，赵天书指出，欧盟立法实践倾向于通过“用户价值”理论扩张性地解释税收联结度规则以解决税制杂糅问题。然而“用户价值”理论在根本上扭曲了数字经济现象背后的经济规律，也不是符合我国税收利益的最优解。[114]孙奕认为，当下选择开征数字服务税的立新路径并不适当，而应支持多边协调路径，推动“支柱一”方案的完善与落实，同时探索改进路径，推动现行税制与数字经济相适应。[115]李蕊、王苏姗认为，基于对数字服务税收的直接税属性的判定，中国亟需实施双阶税制构造，将扩大预提税征税范围作为过渡措施，并作好重新配置税收管辖权的长期税制改革谋划。[116]刘晓萌认为，为充分实现数字税应有的分配公平功能定位，应以经济正义作为数字经济规制的价值指向，由此构建符合税收正义的数字税规范。同时，数字税作为直接税宜以“垄断租”为税基，进而构建专门的数字税法。[117]

在整体改革思路方面，田彬彬、张欢认为，数字经济时代税收制度的适应性改革，应充分考虑制度改革的渐进性特点，明确不同时期税制改革的重点，并从税制改革实践出发，分别基于税收收入制度、税收协调制度探索数字经济时代我国税制改革方向。[118]

在平台税法规范方面，梁若莲认为，应研究数字平台用工关系的国际税收影响并做好政策储备，厘清数字平台用工关系的实质并据以划分征税权，提升对数字平台的常态化税收征管水平。[119]李楠楠、付大学认为，在平台经济下分析税收法律事实需以民事法律事实为基础，实质课税原则的运用，尤其是“收入成本双原则”的提出，能为劳务所得与经营所得区分提供实践标准，有效解决相应的税收征管难题。[120]李蕊、苏嵘钰认为，平台企业数据资产所得纳入应税所得，面临增益衡量不清、税基冲突及扣除规则不明等制度困境，亟待通过确立预期及概括性所得的公允价值测算规则、系统调整无形资产认定规范并探索平台企业数据资产“加速摊销”规则。[121]税梦娇认为，需形成基于市场占有率要素类型化与数字税定性定量要件双轮立法的平台数字税法。[122]吴东蔚认为，实现平台企业工伤保障责任可采取三阶路径——缴费、调适增值税与企业所得税税制、引入数字税。[123]汤洁茵认为，在税收征管活动中，数字经济平台应仅为程序推进的“辅助者”，而不能作为直接获取税款的税法执行者。[124]

在元宇宙课税方面，王竞达、梅延拓认为，我国元宇宙课税的解决路径包括：一是建立数字税务登记系统，提高课税对象追踪能力；二是合理确定元宇宙交易的税基和税率；三是明确税收归属划分规则，避免重复征税和国际间税收冲突；四是加强税收法制教育宣传，优化税务行政管理手段。[125]

在加密货币课税方面，孙宝玲认为，在保障国家税收利益与纳税人财产自由之间，所得实现原则、净所得原则及投资持续性理论为解决加密货币同类交易征税面临规则和理论的双重困局提供了法理指引。[126]

在数据课税方面，褚睿刚认为，数据税法应采取专门税立法模式，以保障规范体系的连贯与融贯；同时，基于数据生产的不同环节设计不同的税种形态，设计收入要素的差异化、支出要素的专款专用和归属要素的央地共享等制度方案。[127]闫晴、高婷婷认为，税收法定、税收公平、税收效率原则的潜在内涵与数据资产交易课税难题破解的实践需求相契合，能够有效优化数字经济税收秩序。[128]陈龙、田明睿认为，为提升税收治理机制与数字经济发展的适配性，应当完善纳税人认定和管理，扩大征税范围和税目，分步实施对数据征税问题，完善税收制度和政策。[129]白彦、徐可、刘浩明认为，数据资源入表的制度突破为数字税收制度设计提供了新的切入点，应在实现征税对象客体化和货币化的基础上，考察在现有间接税和直接税框架内纳入数字税收制度的可能形式，针对性调整应税项目并拓展数据的无形资产属性，基于要素分配原理实现数字经济税收的公平负担。[130]余鹏峰认为，数据资源入表增加了税收征管的复杂性，应明确数据资源与数据资产的内涵与边界，进一步优化企业数据资源会计处理规则，完善与数据资源入表相衔接的税收规则，健全与数据资源特点相适应的税收征管机制。[131]秦荣生认为，应对企业的数据资源按照无形资产和存货征收增值税和企业所得税。此外，税务机关可设置数字经济管理部门，专门负责企业数据资源的税收征管业务，并利用大数据、人工智能等新兴技术进行监管。[132]陈荣新认为，“产权结构性分置”为当前与未来的数据课税模式确立了一种适配的前置条件，可将目光投射于“三权分置”场景中，进一步界清公共数据、企业数据、个人数据的权利边界，在尽可能优化传统税制框架的同时，也适时转向更契合数据课税规律的专门数据税模式。[133]

在税收治理数字化转型方面，于海峰认为，推动税收治理数字化需要正确处理宏观、中观与微观之间的关系、政府与市场之间的关系、公平与效率之间的关系以及发展与安全之间的关系。税务部门需从理念、技术以及管理三个方面加快税收治理数字化变革。[134]周志波、张小芳认为，税收治理现代化应当以实现“数治”为核心目标，通过技术嵌入机制，向社会主体赋权、向税收组织赋能，增强国家税收治理能力，提升国家税收治理效能，推动税收治理现代化进程。[135]曹锦阳认为，税收征管数字化转型应在秉持智能性、规范性、便捷性、精确性、协同性的原则上，深入开展税收征管技术、业务及组织层面的变革。通过以智慧税务建设为核心抓手，将数字化触角延伸至税收征管的各环节、全流程。[136]

在税收治理风险防范方面，陈吉雨认为，面对税收信任模式转变、涉税信息共享缺陷以及治理架构设计缺失引发的多重困境，中国有必要加快构建适应数字时代财税征管体制变革的税收法治框架，充分利用区块链等前沿技术创设长效化的税收法治机制。[137]李慈强认为，强化税务合规是完善企业治理、防范法律风险的应有之义，税务合规应当遵循实质重于形式的理念，从企业的经济交易规则着手，全面完善财务、法律等制度体系，提高税务合规的有效性，从而强化税收遵从、促进税收法治建设。[138]

在税收数字治理制度完善方面，陈治、赵磊磊认为，我国应从“以数治税”法定依据的补足、技术性正当程序的调适、税务算法监督审查机制的建立、多元归责模式的构造等方面来设置具有前瞻性的风险防范制度。[139]陶盈认为，税收征管数字化转型中活用税务数据，需要平衡好数据活用与数据防护、信息自由与信息安全、私权利保障与公共利益维护的尺度。[140]许智雄认为，税务机关有必要充分运用区块链技术的特点与优势实现税收征管信息系统迭代升级，以畅通数据共享、有效防止虚开、方便税务稽查、助力税务创新。[141]李晨茜认为，算法决策用于数字化税收征管有一定的法治风险。对此，需要重申“以人为本”的价值旨归、重塑纳税人权利、建立税务算法的正当程序控制。[142]黎江虹、李思思认为，在智慧税务建设的大背景下，需分别从税务执法与人工智能的运行逻辑出发，反思人工智能介入税务执法的可能与限度。在划定人工智能嵌入税务执法场域范围的基础上，以纳税人中心主义和正当程序原则为基本指引，实现智能执法工具性和目的性的统一。[143]王伟域认为，税务部门应积极探索类ChatGPT人工智能技术与税收征管改革相结合的多元发展路径，加速推动税收征管模式和治理范式的变革。[144]邹新凯、叶金育认为，“税收简化→税收透明→税收法定→税收选择”可合体构成公共税收智能工具发布前测试阶段的评价基准。进入发布后的运行环节，遵循人工智能的发展规律，公共税收智能工具应在弱人工智能和通用人工智能两大技术背景下分别构建既有联系又更具特色的责任配置方案。[140]

张守文认为，在税制优化过程中，需要协调税收政策与税法制度、中央税制与地方税制，以及不同区域税制、不同税种制度之间的多种重要关系，在法治框架下构建“发展导向型税制”，从而推动全国统一大市场建设。[146]一方面，应运用财税法推进涉外制度环境的整体优化，推进国家层面的对外开放；另一方面，应完善自贸区和自贸港等区域财税法制，加强对区域竞争行为的财税法规制。[147]

侯卓认为，在新型举国体制以推进科技创新的背景下，现代财税法既要从财力的角度夯实新型举国体制的物质基础，也须注重发挥财税规则的行为诱导功能。[148]

胡怡建、宫映华认为，我国应在税制上深化税制改革和规范税收政策，体制上深化“分税制”改革和完善地方税体系，法治上落实税收法定原则并加强税收立法和提升税法遵从，治理上规范税务执法行为和提升税务执法能力，以推动全国统一大市场建设。[149]

黄卫认为，可以进行民营经济税法平等保护备案审查体系化建构，以消除民营经济健康发展的歧视性政策，优化营商环境，激发民营经济的创造活力。[150]

郑德群认为，对税收优惠措施进行歧视性审查必须有客观可比情形存在，税收优惠公平竞争审查之非歧视标准涉及基准税制、税式支出优惠措施和客观可比情形三个要素。[151]

邹新凯认为，对税收征管保障和优化营商环境条例/办法这两大典型地方立法开展涉税统合，更有利解决地方税制不健全不妥适不协调难题。以奉行编纂式法典化理念为前提，逐步推行“先制定地方税制法典化文本后制定《税法典》”的地方税制法典化方案。[152]

审校：陈治、聂淼、赵菁